Spôsob odpisovania si určuje daňovník pre každý jednotlivý hmotný majetok osobitne. Pre odpisovanie všetkých zložiek hmotného majetku si môže zvoliť jednotný spôsob odpisovania alebo si môže zvoliť rôzny spôsob odpisovania pre každý individuálny hmotný majetok. Zvolený spôsob odpisovania však už nemôže meniť v priebehu celého odpisového obdobia (toto neplatí pri zákonom stanovenej zmene spôsobu odpisovania napr. novela ZDP k 1. 1. 2015). Pri rozhodovaní o výbere vhodnej metódy odpisovania by mal daňovník zvažovať vplyv na daňové výdavky, ale aj náročnosť na evidenciu daňových odpisov (v prípade použitia rôznych metód odpisovania). Zrýchlený spôsob odpisovania umožňuje ZDP len pri hmotnom majetku zaradenom v odpisovej skupine 2 a 3.

V článku sa ďalej venujeme porovnaniu jednotlivých metód odpisovania a ich vplyv na základ dane.

 

Príklad č. 1:

Podnikateľ obstaral v máji 2024 stavebný stroj v obstarávacej cene 36 000 €. Pri jeho zaradení do používania sa rozhoduje o vhodnej metóde uplatnenia daňových odpisov.

Výpočet daňových odpisov pri rovnomernom odpisovaní (stavebné stroje sú zaradené v 2. odpisovej skupine s dobou odpisovania 6 rokov):

Obdobie	Výpočet	Ročný odpis v €	Kumulovaný odpis v €
2024	(36 000 / 6 ) /12 x 8	4 000	4 000
2025	36 000 / 6	6 000	10 000
2026	36 000 / 6	6 000	16 000
2027	36 000 / 6	6 000	22 000
2028	36 000 / 6	6 000	28 000
2029	36 000 / 6	6 000	34 000
2030	36 000 – 34 000	2 000	36 000

Výpočet daňových odpisov pri zrýchlenom odpisovaní:

Obdobie	Výpočet	Ročný odpis v €	Kumulovaný odpis v €
2024	(36 000 / 6 ) /12 x 8	4 000	4 000
2025	(2 x 32 000) / (7 – 1)	10 000	14 000
2026	(2 x 20 000) / (7 – 2)	8 000	22 000
2027	(2 x 12 000) / (7 – 3)	6 000	28 000
2028	(2 x 6 000) / (7 – 4)	4 000	32 000
2029	(2 x 2 000) / (7 – 5)	2 000	34 000
2030	(36 000 – 34 000)	2 000	36 000

Z porovnania odpisov je zrejmé, že pri zrýchlenom odpisovaní uplatní daňovník v prvej polovici odpisovej doby takmer 2/3 odpisov a v druhej polovici len jednu tretinu. V prvej polovici doby odpisovania si zníži daňový základ o 8 000 € viac, akoby si ho znížil pri rovnomernom odpisovaní. Je zrejmé, že pre zrýchlený spôsob odpisovania sa rozhodne daňovník, ktorý očakáva v blízkom období z podnikania zisk a uplatnením zrýchleného odpisovania ho môže znížiť. Naopak, pre rovnomerné odpisovanie sa rozhodne daňovník, ktorý očakáva stabilné výnosy s rovnomerným ziskom v priebehu celej doby odpisovania.

 

Komponentné odpisovanie

Možnosť komponentného odpisovania vyplýva z ustanovenia § 22 ods. 15 ZDP. Hmotný majetok je možné rozložiť na jednotlivé oddeliteľné súčasti hmotného majetku, ak vstupná cena každej jednotlivej oddeliteľnej súčasti je vyššia ako 1 700 €. Jednotlivé oddeliteľné súčasti sa evidujú samostatne tak, aby boli preukázateľne zabezpečené technické a hodnotové údaje o jednotlivých oddeliteľných súčastiach a všetky zmeny jednotlivých oddeliteľných súčastí, napríklad ich prírastky a úbytky vrátane údajov o dátume vykonanej zmeny, o rozsahu zmeny, o vstupných cenách a zostatkových cenách jednotlivých oddeliteľných súčastí, o celkovej cene hmotného majetku a o sume odpisov vrátane ich zmien vyplývajúcich zo zmeny vstupnej ceny tohto majetku. Súčet vstupných cien jednotlivých oddeliteľných súčastí hmotného majetku sa rovná vstupnej cene tohto hmotného majetku.

Pri komponentnom odpisovaní sa jednotlivé oddeliteľné súčasti zaradia do rovnakej odpisovej skupiny, v ktorej je zaradený tento individuálny hmotný majetok.

Pri budovách a iných stavbách je možné vyčleniť na samostatné odpisovanie len tie jednotlivé oddeliteľné súčasti, ktoré sú uvedené v prílohe č. 1 ZDP, t. j.:

• rozvody počítačových sietí (zaradené v 2. odpisovej skupine),
• klimatizačné zariadenia (zaradené v 4. odpisovej skupine),
• osobné a nákladné výťahy (zaradené v 4. odpisovej skupine),
• eskalátory a pohyblivé schody (zaradené v 4. odpisovej skupine).

Pri tomto spôsobe odpisovania vykazuje daňovník vyššie odpisy pri odpisovaní jednotlivých komponentov, ako keby odpisoval majetok ako celok. Významnou výhodou pri voľbe tohto spôsobu odpisovania je aj fakt, že pri rýchlejšom odpísaní jednotlivej oddeliteľnej súčasti sa rýchlejšie vytvoria z odpisov zdroje na obnovu týchto komponentov.

 

Príklad č. 2:

Daňovník v máji 2024 zaradil do užívania budovu v hodnote 558 000 €. Z jej hodnoty sa rozhodol vyčleniť na komponentné odpisovanie jej jednotlivé oddeliteľné súčasti nasledovne:

• rozvody počítačových sietí v hodnote 18 000 € zaradené do 2. odpisovej skupiny s dobou odpisovania 6 rokov,
• výťahy v hodnote 48 000 € zaradené v 4 odpisovej skupine s dobou odpisovania 12 rokov,
• klimatizačné zariadenia v hodnote 36 000 € zaradené v 4. odpisovej skupine s dobou odpisovania 12 rokov.

Budova je okrem uvedených oddeliteľných súčastí zaradená do 6. odpisovej skupiny s dobou odpisovania 40 rokov v hodnote 456 000 €.

Daňovník v roku 2024 uplatní odpisy nasledovne:

Jednotlivé oddeliteľné súčasti	Výpočet ročného daňového odpisu	Výška ročného daňového odpisu
Rozvody PC sietí	[(18 000 / 6) / 12] x 8	2 000 €
Výťahy	[(54 000 / 12) / 12] x 8	3 000 €
Klimatizačné zariadenia	[(36 000 / 12) / 12] x 8	2 000 €
Budova	[(456 000 / 40) / 12] x 8	7 600 €
Spolu		14 600 €

V prípade odpisovania budovy ako celku v 6. odpisovej skupine s dobou odpisovania 40 rokov by daňovník do daňových výdavkov vo forme odpisov zahrnul v roku 2024 ročný odpis vo výške 9 300 €, čo je až o 5 300 € menej ako v prípade komponentného spôsobu odpisovania (Výpočet: [(558 000 / 40) / 12] x 8 = 9 300 €).

Komponentný spôsob odpisovania je pre daňovníka výhodný vždy, ak majú oddeliteľné súčasti rôznu dobu použiteľnosti a rôzny priebeh opotrebovania. Pri tomto spôsobe odpisovania vykazuje daňovník vyššie náklady na odpisy pri odpisovaní jednotlivých komponentov, ako keby odpisoval majetok ako celok. Významnou výhodou pri voľbe tohto spôsobu odpisovania je aj fakt, že pri rýchlejšom odpísaní jednotlivej oddeliteľnej súčasti sa rýchlejšie vytvoria z odpisov zdroje na obnovu týchto komponentov.

Komponentné odpisovanie v daňovom zákone je zakomponované aj z dôvodu aproximácie vnútroštátnych zákonom s medzinárodnými predpismi. Komponentné odpisovanie slovenské daňové a účtovné predpisy umožňujú, ale podľa IAS/IFRS je povinné. V prípade, že účtovná jednotka je povinná zostavovať konsolidovanú účtovnú závierku, táto sa aj podľa slovenských predpisov zostavuje podľa IAS/IFRS. Ak v individuálnych účtovných závierkach nie je uplatnené komponentné odpisovanie, potom sa zložitejšie konsoliduje.

 

Prerušenie odpisovania hmotného majetku

Daňovník nie je povinný uplatňovať daňové odpisy do daňových výdavkov. Ustanovenie § 22 ods. 9 ZDP umožňuje daňovníkovi prerušiť odpisovanie hmotného majetku, a to na jedno celé zdaňovacie obdobie alebo na viac zdaňovacích období. V ďalšom zdaňovacom období daňovník pokračuje v odpisovaní tak, akoby nebolo prerušené, pričom celková doba odpisovania sa predlžuje o dobu prerušenia odpisovania. Ak daňovník počas prerušenia odpisovania neuplatní daňové odpisy do daňových výdavkov, tieto odpisy mu za dobu prerušenia odpisovania neprepadnú, ale si ich bude môcť uplatniť v ďalších obdobiach.

Daňovník môže prerušiť odpisovanie len pri jednom individuálnom majetku, viacerých zložkách majetku alebo pri všetkom odpisovanom majetku. O rozsahu prerušenia odpisovania majetku sa daňovník rozhoduje v závislosti od vplyvu daňových odpisov na dosiahnutý základ dane. Rozhodnutie o uplatnení prerušenia odpisovania môže vychádzať z viacerých dôvodov:

• daňovník, fyzická osoba, pri vykázaní daňovej straty stratí nárok na odpočítateľné položky od základu dane podľa § 11 ZDP,
• daňovník môže odpočítať od základu dane stratu, ktorá by mu v prípade jej neodpočítania už prepadla z dôvodu časovej lehoty na jej odpočítanie,
• daňovník nechce v príslušnom zdaňovacom období vykázať daňovú stratu.

 

Príklad č. 3:

Daňovník, fyzická osoba, dosiahne za rok 2024 zisk z podnikania (rozdiel medzi príjmami a výdavkami podľa peňažného denníka 4 400 €). Vo výdavkoch nemá zahrnuté daňové odpisy, ktoré môže uplatniť do daňových výdavkov v rámci uzávierkových účtovných operácií.

Vzhľadom na dosiahnutý daňový základ daňovník zvažuje možnosť prerušiť odpisovanie a neuplatniť do daňových výdavkov v roku 2024 daňový odpis z osobného automobilu zaradeného v obchodnom majetku, pretože táto alternatíva je pre neho výhodnejšia.

Obstarávacia (vstupná) cena automobilu je 20 000 €.

Odpisový plán osobného automobilu: Spôsob odpisovania: rovnomerný

Obdobie	Ročný odpisový plán (€)	Uplatnený odpis (€)	Upravený odpisový plán (€)
Rok 2023 (6 mesiacov)	2 500	2 500	2 500
Rok 2024	5 000	prerušenie odpisovania	0
Rok 2025	5 000	5 000	5 000
Rok 2026	5 000	5 000	5 000
Rok 2027	2 500	4 000	5 000
Rok 2028		2 500	2 500

Alternatívny výpočet daňovej povinnosti daňovníka v roku 2024

Text	Uplatnenie odpisov (€)	Prerušenie odpisovania (€)
Základ dane	- 600 €	4 400 €
Nezdaniteľná časť na daňovníka	5 646,48 €	5 646,48 €
Znížený základ dane	0	0

Daňovníkovi nevznikne daňová povinnosť pri alternatíve uplatnenia odpisov a ani pri alternatíve prerušenia odpisovania.

Prerušenie odpisovania je však pre daňovníka výhodnejšie, pretože neuplatnené odpisy si bude môcť uplatniť v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach. Ak by si uplatnil daňový odpis, nezdaniteľná časť základu dane mu v podstate „prepadne“, nemôže si ju preniesť do nasledujúcich zdaňovacích období. Daňovník môže uplatniť nezdaniteľnú časti základu dane len v zdaňovacom období, v ktorom mu na jej odpočítanie od základu dane vznikol nárok.

 

Príklad č. 4:

Daňovník, s. r. o., ktorý spĺňa podmienky mikrodaňovníka, dosiahne v roku 2024 základ dane 14 200 € bez zahrnutia daňových odpisov do daňových nákladov. Daňové odpisy predstavujú za rok 2024 sumu 13 200 €. Daňovník súčasne eviduje nárok na odpočítanie daňovej straty v roku 2024 vo výške 14 600 €. Ako má daňovník postupovať pri vyčíslení základu dane, resp. uplatnení daňovej straty?

Podľa § 30 ZDP môže daňovník odpočítať od základu dane daňovú stratu počas 5 rokov bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, a to počnúc zdaňovacím obdobím bezprostredne nasledujúcim po zdaňovacom období, za ktoré bola táto daňová strata vykázaná. Mikrodaňovník môže uplatniť odpočítanie daňovej straty až do výšky vykázaného základu dane.

Alternatívny výpočet základu dane a daňovej povinnosti:

Text	Uplatnenie odpisov (€)	Prerušenie odpisovania (€)
Základ dane	1 000 €	14 200 €
Nárok na odpočet daňovej straty	14 600 €	14 600 €
Odpočet daňovej straty (najviac do výšky základu dane)	1 000 €	14 200 €
Základ dane	0	0

Daňová povinnosť nevznikne ani pri jednej z použitých alternatív. Alternatíva s prerušením odpisovania je však pre daňovníka výhodnejšia. Pri prerušení odpisovania si daňovník ušetrí do ďalších zdaňovacích období neuplatnené odpisy vo výške 13 200 €. Na zníženie základu dane použije pomernú časť daňovej straty vo výške 14 200 €. Pri uplatnení daňových odpisov daňovník požije na zníženie základu dane z daňovej straty len sumu vo výške 1 000 €.

Je možné uplatniť len časť ročného daňového odpisu?

Neuplatnenie daňového odpisu sa vzťahuje na celoročný odpis, t. j. nemožno uplatniť prerušenie odpisu len v jeho časti.

 

Príklad č. 5:

Daňovník má v obchodnom majetku nákladný automobil. V roku 2024 spolu s daňovým odpisom predpokladá daňovú stratu 3 000 €. Ročná výška daňového odpisu uvedeného majetku predstavuje čiastku 6 000 €. Môže si uplatniť. resp. neuplatniť do daňových výdavkov len polovicu ročného odpisu 3 000 €?

Ak sa daňovník rozhodne neuplatniť daňový odpis, do základu dane za rok 2024 nesmie zahrnúť celoročný odpis vo výške 6 000 €. Nemôže sa rozhodnúť vylúčiť len jednu polovicu z ročného odpisu a druhú polovicu ponechať v základe dane ako daňový výdavok tak, aby jeho základ dane bol nulový.

Je možné prerušiť odpisovanie aj jednotlivého hmotného majetku?

Prerušiť odpisovanie možno za celý rozsah majetku daňovníka alebo len individuálne za určené skupiny, príp. jednotlivé zložky majetku. Prerušenie odpisovania je teda možné uskutočniť nezávisle od seba na každom majetku zvlášť, t. j. v jednom zdaňovacom období sa bude jeden majetok odpisovať a druhý majetok bude mať odpisovanie prerušené.

 

Príklad č. 6:

Je možné z určitých dôvodov prerušiť odpisovanie len u jedného automobilu, pričom u zostávajúcich automobilov si daňovník odpisy uplatní? Umožňuje zákon o dani z príjmov rozčleniť hmotný majetok na majetok, z ktorého sa odpisy uplatňujú a na majetok, ktorého odpisovanie je prerušené, prípadne toto prerušenie sa vzťahuje na hmotný majetok ako celok?

Zákon o dani z príjmov v § 22 ods. 9 rieši prerušenie odpisovania. Daňovník môže uplatňovanie odpisov prerušiť, a to len na jedno celé zdaňovacie obdobie alebo viac celých zdaňovacích období a v ďalšom zdaňovacom období pokračuje v odpisovaní tak, ako by nebolo prerušené, pričom celková doba odpisovania sa predlžuje o dobu prerušenia odpisovania.

Zo znenia zákona nevyplýva, že prerušenie odpisovania sa vzťahuje na hmotný majetok ako celok. Je teda na daňovníkovi, akým spôsobom a na ktorom majetku sa rozhodne odpisovanie prerušiť. Zákon umožňuje prerušenie odpisovania tak na individuálne určenom majetku ako aj na majetku ako celku.

Je možné prerušiť odpisovanie aj viackrát?

V súlade so zákonom o dani z príjmov môže daňovník prerušiť uplatňovanie daňových odpisov hmotného majetku, a to buď na jedno celé zdaňovacie obdobie, alebo na viacero celých zdaňovacích období. Daňovník môže prerušiť odpisovania opakovane aj viackrát.

 

Príklad č. 7:

Spoločnosť s ručením obmedzeným vlastní vo svojom majetku osobný automobil, ktorý odpisuje rovnomerne. Je možné prerušiť odpis tohto majetku na viac ako jeden rok?

Účtovná jednotka sa môže podľa ZDP (§ 22 ods. 9) rozhodnúť, že preruší uplatňovanie odpisov hmotného majetku buď na jeden rok, alebo na viac celých zdaňovacích období, čím si môže upraviť základ dane.

V prípade, že nemá záujem uplatniť si daňové odpisy napríklad na 2 roky, celková doba odpisovania sa predĺži o dva roky. Pri osobnom automobile s cenou obstarania napríklad 24 000 €, dátum zaradenia do hmotného majetku 1/2023, s dobou odpisovania 4 roky, výpočet daňových odpisov a ich uplatnenie v daňových výdavkoch bude nasledovné:

Obstarávacia cena 24 000 €, doba odpisovania 4 roky, zaradenie do užívania 1/2023
Rok	Odpisový plán (€)	Uplatnený odpis (€)	Prerušené odpisovanie (€)
2023	6 000	6 000	0
2024	6 000	0	6 000
2025	6 000	0	6 000
2026	6 000	6 000	0
2027	0	6 000	0
2028	0	6 000	0

 

Príklad č. 8:

Spoločnosť s ručením obmedzeným vlastní vo svojom majetku nákladný automobil, ktorý odpisuje rovnomerne. Je možné prerušiť odpisovanie hmotného majetku počas doby odpisovania podľa ZDP aj viackrát?

Podľa § 22 ods. 9 ZDP sa pri uplatňovaní odpisov môže prerušiť odpisovanie na celé zdaňovacie obdobie alebo aj na viac zdaňovacích období. Po skončení prerušenia sa doba odpisovania predlžuje o dobu prerušenia a pokračuje sa v odpisovaní tak, ako keby k prerušeniu odpisovania nedošlo. Odpisovanie môže prerušiť aj viackrát, a to aj opakovane.

Výpočet daňových odpisov a ich uplatnenie do daňových výdavkov s viacnásobným prerušením odpisovania:

Obstarávacia cena 40 000 €, doba odpisovania 4 roky , zaradenie do užívania 1/2022
Rok	Odpisový plán (€)	Uplatnený odpis (€)	Prerušené odpisovanie (€)
2022	10 000	0 (prerušenie odpisovania)	10 000
2023	10 000	10 000
2024	10 000	0 (prerušenie odpisovania)	10 000
2025	10 000	0 (prerušenie odpisovania)	10 000
2026	0	10 000
2027	0	0 (prerušenie odpisovania)	10 000
2028	0	10 000
2029	0	10 000

Daňovník uplatní v tomto prípade viacnásobne opakované prerušenie odpisovania. Celková doba odpisovania sa predĺži o počet rokov, v ktorých neboli uplatnené daňové odpisy (celkovo o 4 roky).

 

Príklad č. 9:

Podnikateľský subjekt kúpil v roku 2020 automobil. V tom roku ho aj začal odpisovať. V ostatných nasledujúcich rokoch 2021 až 2023 prerušil odpisovanie. V roku 2024 chce pokračovať v odpisovaní – druhý odpis. Je to možné?

Podľa § 22 ods. 9 ZDP môže daňovník uplatňovanie odpisov hmotného majetku prerušiť, a to len na jedno celé zdaňovacie obdobie alebo viac celých zdaňovacích období.

V ďalšom zdaňovacom období daňovník pokračuje v odpisovaní tak, ako by nebolo prerušené, pričom celková doba odpisovania sa predlžuje o dobu prerušenia odpisovania. Prerušenie odpisovania nemôže uplatniť daňovník, ak uplatňuje výdavky podľa § 6 ods. 10 ZDP, v takom prípade daňovník vedie odpisy len evidenčne a o túto dobu nemôže lehotu určenú na odpisovanie hmotného majetku predĺžiť.

Zákon nelimituje dĺžku obdobia prerušenia odpisovania. Daňovník môže prerušiť odpisovanie na akúkoľvek dlhú dobu, súčasne môže prerušiť odpisovania aj viackrát.

Daňovník zaradil automobil do obchodného majetku v roku 2020. V tomto roku začal automobil odpisovať a uplatnil si daňový odpis. V rokoch 2021 až 2023 prerušil daňové odpisovanie, pretože to bolo preňho výhodnejšie. V roku 2024 môže pokračovať v daňovom odpisovaní ako druhý rok odpisovania. Ak v ďalšom období už nepreruší daňové odpisovanie do daňových výdavkov si uplatní daňový odpis ešte v rokoch 2025 a 2026.

Je možné prerušenie odpisovania už v prvom roku?

Odpisovanie majetku možno prerušiť už v prvom roku, teda v roku uvedenia majetku do používania. V podstate je to teda možné ešte predtým, ako sa majetok začne vôbec odpisovať.

V prípade, že sa daňovník rozhodne neuplatniť (prerušiť) ročný odpis už v prvom roku odpisovania majetku, je potrebné, aby tento majetok bol zaevidovaný v príslušnej evidencii majetku a aby bolo v evidencii uvedené aj to, že odpisovanie je prerušené.

 

Príklad č. 10:

Spoločnosť s ručením obmedzeným zaradila v januári 2024 do obchodného majetku osobný automobil, ktorý plánuje odpisovať rovnomerne. Je možné neuplatniť odpis tohto majetku už v roku zaradenia – prvom plánovanom roku odpisovania?

Účtovná jednotka sa môže podľa ZDP (§ 22 ods. 9) rozhodnúť, že preruší uplatňovanie odpisov hmotného majetku buď na jeden rok, alebo na viac celých zdaňovacích období, čím si môže upraviť základ dane.

V prípade, že nemá záujem uplatniť si daňové odpisy už v prvom roku odpisovania, celková doba odpisovania sa posunie o jeden rok. Pri osobnom automobile s cenou obstarania napríklad 20 000 €, s dobou odpisovania 4 roky, výpočet daňových bude nasledovný:

Obstarávacia cena 20 000 €, doba odpisovania 4 roky, zaradenie do užívania 1/2024
Rok	Odpisový plán (€)	Uplatnený odpis (€)	Prerušené odpisovanie (€)
2024	5 000	0	5 000
2025	5 000	5 000	0
2026	5 000	5 000	0
2027	5 000	5 000	0
2028	0€	5 000	0

Aj keď daňovník neuplatní ročný odpis už v prvom roku odpisovania majetku, je potrebné, aby tento majetok mal zaevidovaný v evidencii majetku a aby bolo v evidencii uvedené aj to, že odpisovanie je prerušené.

 

Príklad č. 11:

Daňovník zaradil hmotný majetok do užívania v júli 2022, v obstarávacej cene 40 000 €, hmotný majetok je zaradený v 1. odpisovej skupine, daňovník bude uplatňovať rovnomerné odpisovanie. Zároveň sa daňovník rozhodol, že pri tomto hmotnom majetku uplatní prerušenie odpisovania v roku 2022 a 2023. Ako má daňovník postupovať pri odpisovaní v roku 2024?

Ak by sa daňovník nerozhodol prerušiť odpisovanie hmotného majetku, za zdaňovacie obdobie 2022 by mohol uplatniť do daňových výdavkov iba alikvotnú časť odpisu pripadajúcu na mesiace júl až december 2022, tzn. 1/2 ročného odpisu.

Pretože sa daňovník rozhodol prerušiť uplatňovanie daňových odpisov na dva roky – 2022 a 2023, do daňových výdavkov za zdaňovacie obdobie 2022 a 2023 nezahrnul žiadny odpis z predmetného hmotného majetku.

V zdaňovacom období 2024 daňovník zahrnie do daňových výdavkov daňový odpis v plnej ročnej výške, pretože rok 2024 je prvým rokom odpisovania predmetného hmotného majetku, ale keďže tento majetok bol zaradený do užívania v júli 2022, v roku 2024 je v užívaní už celých 12 mesiacov.

 

Príklad č. 12:

Podnikateľ obstaral automobil v roku 2022 a využíval ho len na svoje súkromné potreby, t.j. neevidoval ho v majetku určenom na podnikanie. V roku 2024 ho zaradí do obchodného majetku.

Môže daňovník uplatniť prerušenie odpisovania automobilu za rok 2024, po jeho zaradení do obchodného majetku?

Za roky využívania len na osobné potreby (2022, 2023) podnikateľ nemal právo uplatňovať daňové odpisy. Podnikateľ pri preradení automobilu z osobného užívania do podnikania ocení majetok obstarávacou cenou, t.j. cenou, za ktorú sa majetok obstaral. Rok obstarania (2022) je aj prvým rokom odpisovania a obstarávacia cena je vstupnou cenou, z ktorej sa po zaradení do užívania uplatňujú odpisy ako v ďalšom roku odpisovania. Lehota na odpisovanie začína plynúť rokom, v ktorom bol majetok obstaraný (2022), pričom za roky jeho nevyužívania na zabezpečenie zdaniteľného príjmu (2022, 2023) nie je možné uplatniť odpisy ako daňový výdavok. V danom prípade nejde o prerušenie odpisovania.

V roku 2024 po preradení do obchodného majetku môže uplatniť odpis už len ako v 3. roku odpisovania. Vyplýva to z § 25 ods. 1 písm. d) ZDP.

Daňovník môže po preradení osobného automobilu do obchodného majetku uplatniť prerušenie odpisovania v roku 2024. Je však potrebné aby túto skutočnosť mal preukázateľne zaevidovanú v evidencii – inventárna karta hmotného majetku na ktorej bude uvedený plán daňových odpisov a vyznačené aj prerušenie odpisovania. Hodnotu dlhodobého hmotného majetku uvádza daňovník v rámci účtovnej závierky vo Výkaze majetku a záväzkoch.

Prerušenie odpisovania nemôže uplatniť daňovník, ak uplatňuje paušálne výdavky. V prípade, ak daňovník uplatňuje pri zisťovaní základu dane paušálne výdavky, vedie odpisy len evidenčne. O túto dobu nemôže lehotu určenú na odpisovanie hmotného majetku predĺžiť.

 

Príklad č. 13:

Daňovník, fyzická osoba, neplatiteľ DPH, očakáva za rok 2024 príjmy z podnikania vo výške 24 200 €. Porovnaním skutočných výdavkov a paušálnych výdavkov je preňho výhodnejšie uplatnenie paušálnych výdavkov vo výške 60 %. Daňovník nemá žiadne odpočítateľné položky od základu dane okrem nezdaniteľnej časti.

V obchodnom majetku eviduje hmotný majetok odpisovaný. Na rok 2024 mu vychádzajú podľa odpisového plánu daňové odpisy vo výške 5 600 €. Ako má postupovať pri výpočte daňovej povinnosti, môže si odpočítať daňové odpisy od základu dane po uplatnení výdavkov percentom z príjmov?

Podľa § 6 ods. 10 ZDP daňovník, ktorý nie je platiteľom DPH, ak neuplatní preukázateľné daňové výdavky, môže uplatniť výdavky vo výške 60 % z úhrnu príjmov. V sume výdavkov sú zahrnuté všetky daňové výdavky daňovníka okrem zaplateného poistného a príspevkov, ktoré je daňovník povinný platiť.

Zákon o dani z príjmov výslovne uvádza len jeden druh výdavkov, ktoré si môže daňovník uplatniť do daňových výdavkov okrem výdavkov stanovených percentom z príjmov. Vychádzajúc zo znenia uvedeného ustanovenia zákona si daňovník nemôže uplatniť na zníženie základu dane daňové odpisy, ak si uplatňuje daňové výdavky percentom z príjmov.

Výpočet daňovej povinnosti:

Úhrn zdaniteľných príjmov	24 200 €
Výdavky vo výške 60 % z príjmov	14 520 €
Výdavky na zdravotné a sociálne poistenie	2 580 €
Základ dane	7 100 €
Nezdaniteľná časť ZD	5 646,48 €
Upravený základ dane	1 453,52 €

Okrem práva daňovníka prerušiť odpisovanie dlhodobého hmotného majetku zákon o dani z príjmov v osobitných prípadoch daňovníkovi ukladá povinnosť prerušiť odpisovanie hmotného majetku. Daňovník, okrem daňovníka, ktorý uplatňuje úľavu na dani podľa § 30a a 30b ZDP, je povinný prerušiť uplatňovanie odpisovania hmotného majetku v tom zdaňovacom období:

• v ktorom hmotný majetok nevyužíval na zabezpečenie zdaniteľných príjmov, okrem hmotného majetku poistného a rezervného charakteru nevyhnutného na zabezpečenie prevádzky hmotného majetku v používaní,
• ktoré začína dňom v poradí druhej zmeny zdaňovacieho obdobia z kalendárneho roka na hospodársky rok alebo naopak, ak v poradí k druhej zmene príde počas dvoch po sebe nasledujúcich kalendárnych rokov, a to až do toho zdaňovacieho obdobia, v ktorom od poslednej zmeny zdaňovacieho obdobia uplynie 12 po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov,
• v ktorom nedôjde k predĺženiu platnosti povolenia na predčasné užívanie stavby alebo k predĺženiu dočasného užívania stavby na skúšobnú prevádzku, a to až do toho zdaňovacieho obdobia, v ktorom stavebný úrad rozhodne o ďalšom predĺžení platnosti povolenia na predčasné užívanie stavby, o ďalšom predĺžení dočasného užívania stavby na skúšobnú prevádzku alebo vydá kolaudačné rozhodnutie.

 

Príklad č. 14:

Daňovník má od 1. 4. 2022 stanovené zdaňovacie obdobie hospodársky rok. V decembri roku 2023 sa rozhodne zmeniť účtovné obdobie z hospodárskeho roka na kalendárny rok. Túto skutočnosť oznámi správcovi dane v stanovenom termíne.

Obdobie od 1. 1. 2022 do 31. 3. 2022 je samostatným zdaňovacím obdobím. Posledným dňom zdaňovacieho obdobia je deň 31. 3. 2022. Podľa § 22 ods. 1 ZDP daňovník si môže uplatniť k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia do daňových výdavkov odpis vo výške vypočítaného ročného daňového odpisu z majetku účtovaného k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia. Daňovník si mohol v zdaňovacom období od 1. 1. 2022 do 31. 3. 2022 uplatniť do daňových výdavkov daňový ročný odpis aj keď zdaňovacie obdobie trvalo len tri mesiace.

Ďalším zdaňovacím obdobím je hospodársky rok od. 1. 4. 2022 do 31. 3. 2023. Daňovník si v tomto zdaňovacom období môže uplatniť do daňových výdavkov daňový ročný odpis.

Od. 1. 1. 2024 sa podnikateľský subjekt rozhodne uplatňovať znovu ako účtovné obdobie kalendárny rok. Pri opätovnej zmene účtovného obdobia na kalendárny rok je ďalším zdaňovacím obdobím obdobie od 1. 4. 2023 do 31. 12. 2023. Daňovník si v tomto zdaňovacom období môže opäť uplatniť do daňových výdavkov daňový ročný odpis.

Výpočet daňových odpisov nákladného automobilu

Obstarávacia cena             48 000 €

Rok zaradenia                    5. 1. 2022

Doba odpisovania              4 roky

Spôsob odpisovania          rovnomerný

Uplatnenie daňových odpisov v jednotlivých zdaňovacích obdobiach

kalendárny rok 2022                                                   12 000 €

od 1. 1. 2023 do 31. 3. 2023                                       12 000 €

hospodársky rok od 1. 4. 2023 do 31. 3. 2023             4 000 €

hospodársky rok od 1. 4. 2024 do 31. 12. 2024           4 000 €

Uplatnené odpisy spolu                                          20 000 €

Daňovník nie je povinný v tomto prípade prerušiť daňové odpisovanie, k druhej zmene zdaňovacieho obdobia (1. 1. 2024) došlo v treťom kalendárnom roku.

 

Príklad č. 15:

Spoločnosť k 1. 6. 2023 zmenila zdaňovacie obdobie z kalendárneho roka na hospodársky rok. Tento hospodársky rok trval od 1. 6. 2023 do 31. 5. 2024. Následne vykonala druhú zmenu zdaňovacieho obdobia - na iný hospodársky rok k 1. 9. 2024 a podala daňové priznanie za skrátené obdobie 1. 6. 2024 až 31. 8. 2024. Je v uvedenom prípade spoločnosť povinná prerušiť odpisovanie hmotného majetku podľa § 22 ods. 9 písm. b) ZDP v zdaňovacom období od 1. 6. 2024 do 31. 8. 2024?

Daňovník, ktorému v dôsledku jeho dobrovoľných rozhodnutí o zmene zdaňovacieho obdobia z kalendárneho roka na hospodársky rok a následne na iný hospodársky rok, vznikli v priebehu dvoch kalendárnych rokov až tri zdaňovacie obdobia, je podľa § 22 ods. 9 písm. b) ZDP povinný prerušiť odpisovanie hmotného majetku v zdaňovacom období od 1. 6. 2024 do 31. 8. 2024.

Prerušenie odpisovania nemôže daňovník uplatniť v prípade odpisovania nehmotného majetku. Je to z toho dôvodu, že zákon o dani z príjmov neupravuje odpisovanie nehmotného majetku, ale akceptuje do daňových výdavkov účtovné odpisy. Účtovné predpisy však neumožňujú prerušenie odpisovania.

Podobný stav je aj v odpisovaní dlhodobého hmotného majetku s obstarávacou cenou nižšou ako 1 700 €, ak sa daňovník rozhodne zaradiť ho do dlhodobého majetku a odpisovať ho. Aj v tomto prípade sa pri zahŕňaní odpisov do daňových výdavkov postupuje podľa účtovných odpisov. Daňovník nemôže v tomto prípade uplatniť prerušenie odpisovania, pretože účtovné predpisy pojem prerušenia odpisovania nepoznajú.

 

Voľba doby odpisovania nehmotného majetku a vybraných druhov hmotného majetku

Zákon o dani z príjmov osobitne neupravuje odpisovanie dlhodobého nehmotného majetku. Podľa § 22 ods. 1 ZDP odpisovaním sa na daňové účely rozumie postupné zahrnovanie odpisov z hmotného majetku a nehmotného majetku, ktorý je účtovaný do daňových výdavkov. V ďalších častiach zákon o dani z príjmov upravuje len odpisovanie hmotného majetku. Podľa § 22 ods. 8 ZDP sa nehmotný majetok s výnimkou goodwillu a záporného goodwillu odpíše v súlade s účtovnými predpismi, najviac do výšky vstupnej ceny.

Účtovné odpisovanie dlhodobého hmotného majetku a dlhodobého nehmotného majetku upravuje § 20 Postupov účtovania pre podnikateľov účtujúcich v jednoduchom účtovníctve a § 20 Postupov účtovania pre podnikateľov účtujúcich v podvojnom účtovníctve. Dlhodobý nehmotný majetok sa odpisuje na základe odpisového plánu nepriamo prostredníctvom účtovných odpisov. Postupy účtovania nestanovujú žiadnu dobu odpisovania majetku, stanovenie jej dĺžky je výlučne na rozhodnutí daňovníka. Účtovné odpisy tiež pripúšťajú zmenu odpisového plánu pri zmene podmienok využívania dlhodobého majetku.

Zákon o účtovníctve v § 28 ods. 4 stanovuje maximálnu dobu odpisovania len u nehmotného majetku, ktorým sú goodwill a náklady na vývoj 5 rokov. Účtovná jednotka musí odpísať uvedený nehmotný majetok najneskôr do 5 rokov od jeho zaradenia do nehmotného majetku. Ostatný nehmotný majetok môže účtovná jednotka odpisovať aj v dlhšom časovom období.

Vyššie uvedené ustanovenia Postupov účtovania a zákona o účtovníctve umožňujú účtovnej jednotke využiť spôsob odpisovania nehmotného majetku na daňovú optimalizáciu. Daňovník môže stanoviť dobu odpisovania nehmotného majetku:

• v období od dvoch rokov do 5 rokov pri vyššie uvedenom vybranom majetku náklady na vývoj a goodwill,
• v období od dvoch rokov do neobmedzenej doby pri ostatnom nehmotnom majetku.

 

Príklad č. 16:

Spoločnosť zaúčtovala v máji 2024 do nehmotného majetku aktivované náklady na vývoj v celkovej hodnote 7 200 €. Konateľ spoločnosti sa rozhoduje o dobe účtovného odpisovania nehmotného majetku. Vzhľadom na očakávaný výsledok hospodárenia v najbližších rokoch sa konateľ rozhodol odpísať aktivované náklady na vývoj v priebehu troch rokov, t. j. 36 mesiacov.

Alternatívny výpočet odpisov nákladov na vývoj:

Alternatíva 1 – mesačný odpis v prípade odpisovania 3 roky                200 €

Alternatíva 2 – mesačný odpis v prípade odpisovania 5 rokov               120 €

Odpis uplatnený v nákladoch jednotlivých rokoch:

Obdobie	Ročný odpis – alternatíva 1	Ročný odpis – alternatíva 2
2024 (8 mesiacov)	1 600 €	960 €
2025 (12 mesiacov)	2 400 €	1 440 €
2026 (12 mesiacov)	2 400 €	1 440 €
2027 (4 mesiace – alternatíva 1)	800 €
2028 (12 mesiacov – alternatíva 2)		1 440 €
2029 (12 mesiacov)		1 440 €
2030 (4 mesiace)		480 €

Pri prvej alternatíve uplatní daňovník celý odpis v prvých troch rokoch. V druhej alternatíve odpisuje aktivované náklady na vývoj 5 rokov. V jednotlivom celom účtovnom období si daňovník pri prvej alternatíve uplatní do daňových nákladov sumy odpisu o 960 € viac ako pri druhej alternatíve.

 

Príklad č. 17:

Spoločnosť zakúpila v januári 2024 softvérové vybavenie na komplexné riadenie výroby a ekonomiky firmy. Celková cena softvéru predstavuje hodnotu 144 000 €. Vedenie spoločnosti predpokladá, že softvér bude využívať najmenej 10 rokov.

Súčasne sa rozhodovalo o celkovej dobe odpisovania – stanoviť ju v súlade s predpokladanou životnosťou softvéru 10 rokov alebo uplatniť kratšiu dobu odpisovania napr. 3 roky a tým znížiť základ dane v prvých rokoch odpisovania.

Alternatívny výpočet odpisov:

Alternatíva 1 – mesačný odpis v prípade odpisovania 10 rokov             1 200 €

Alternatíva 2 – mesačný odpis v prípade odpisovania 3 roky                4 000 €

Odpis uplatnený v nákladoch v jednotlivých rokoch:

Obdobie	Ročný odpis – alternatíva 1	Ročný odpis – alternatíva 2
2024 (12 mesiacov)	14 400 €	48 000 €
2025 (12 mesiacov)	14 400 €	48 000 €
2026 (12 mesiacov)	14 400 €	48 000 €
2027 (12 mesiacov)	14 400 € atď. až do roku 2033

Vysoký ročný odpis pri druhej alternatíve výrazne skreslí výsledok hospodárenia spoločnosti, čo môže vyvolať nepriaznivý pohľad na spoločnosť vo vzťahu k bankovým inštitúciám a obchodným partnerom. Z tohto dôvodu sa vedenie spoločnosti rozhodlo odpisovať softvérové vybavenie 10 rokov.

 

Časový odpis v zákone o dani z príjmov

U niektorých typov majetku uvedeného v § 26 ods. 6 a 7 ZDP sa používa tzv. časový odpis, ktorý je stanovený ako podiel obstarávacej ceny majetku a stanovenej doby trvania alebo použiteľnosti príslušného majetku.

Sú to napr. otvorenia nových lomov, pieskovní, hlinísk, technické rekultivácie, dočasné stavby, doly, matrice, zápustky, formy, modely, či šablóny.

Dobu trvania či použiteľnosti si stanovuje v niektorých prípadoch daňovník sám. Táto doba by mala byť stanovená na základe obchodného zámeru firmy, aby bol daňovník schopný obhájiť túto dobu, či počet odliatkov pred správcom dane.