Individuálna účtovná závierka za rok 2015 pre podvojné účtovníctvo

Základným predpokladom zostavenia účtovnej závierky (ÚZ) je mať správne, úplne a preukázateľne vedené priebežné účtovníctvo tak, ako to požadujú ustanovenia § 8 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z. n. p. (ďalej len „zákon o účtovníctve“). Podstatné je zaznamenať všetky účtovné prípady a tieto doložiť účtovnými dokladmi podľa § 10 zákona o účtovníctve.

Nevyhnutné podklady, z ktorých je potrebné pri zostavovaní ÚZ a prác s tým spojených vychádzať sú najmä základné dokumenty spoločnosti (zakladacie listiny, stanovy, spoločenská zmluva, výpis z obchodného registra a pod.), hlavná kniha za celé účtovné obdobie (obsahuje všetky účtovné zápisy podľa vecného, systematického hľadiska), evidencia majetku (registre), výsledky inventarizácie, interné účtovné smernice.

Inventarizácia slúži na zisťovanie a spísanie skutočného stavu majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov (vlastného imania). Jej súčasťou je porovnanie skutočného stavu so stavom vykazovaným v účtovníctve. Pri inventarizácii sa zisťujú príčiny rozdielov, zodpovednosť za tieto rozdiely a navrhuje sa ich vysporiadanie. Výstupom inventarizácie je tiež posúdenie ocenenia majetku (§ 26 a § 27 zákona o účtovníctve), teda aj posúdenie správnosti stanoveného odpisovania, opravných položiek, rezerv a prípadného ocenenia reálnou hodnotou. Inventarizácia je komplex logicky nadväzujúcich prác na overenie vecnej správnosti účtovníctva.

Inventúra je súčasťou inventarizácie a môže byť fyzická, dokladová alebo kombinovaná. Fyzická inventúra je taká, pri ktorej sa zisťuje a spisuje skutočný stav aktív na základe fyzického prepočítania. Dokladovou inventúrou sa zisťuje súpis aktív alebo pasív na základe príslušných účtovných dokladov. Kombinovaná inventúra je prienikom dvoch predchádzajúcich, vykonáva sa napr. pri pozemkoch a pod.

Poznámka: Zostavenie ÚZ podľa medzinárodnej účtovnej metodiky IFRS/EÚ sa priamo týka každej konsolidovanej účtovnej závierky (§ 22 zákona o účtovníctve) a tiež individuálnej ÚZ pre vybrané subjekty – podľa právnej formy (napr. banky, poisťovne, správcovské spoločnosti) a podľa veľkostného kritéria (splnenie dvoch podmienok počas jedného roku, a to brutto aktíva nad 170 000 000 €, čistý obrat nad 170 000 000 €, zamestnanci nad 2 000) tak, ako to vyplýva z negatívnej definície v § 17a zákona o účtovníctve. Účtovná metodika IFRS/EÚ je súčasťou nariadenia Komisie (ES) č. 1126/2008 a je dostupná na webovej stránke európskej legislatívy www.eur-lex.europa.eu

Prehľad prác a úloh pred uzavretím účtovných kníh

Kontrola bilančnej kontinuity

Kontrola otvorenia účtovných kníh (nadväznosť účtov 702 a 701)

Kontrolou otvorenia účtovných kníh sa zisťuje dodržanie požiadavky bilančnej kontinuity v zmysle ust. § 16 ods. 12 zákona o účtovníctve medzi dvomi účtovnými obdobiami. Podľa § 3 ods. 4 zákona o účtovníctve môže byť účtovným obdobím aj hospodársky rok, a to bez povoľovacieho konania jednoduchým oznámením na daňový úrad a súčasne je to aj zdaňovacie obdobie podľa § 41 ods. 11 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z. n. p. (ďalej len „ZDP“).

Účty hlavnej knihy sa otvárajú účtovnými zápismi, keď sa začiatočné stavy novootváraných účtov aktív a pasív pre rok 2015 účtujú súvzťažne s účtom 701 – Začiatočný účet súvahový. Stavy jednotlivých súvahových položiek (aktíva a pasíva) účtu 701 (hlavná kniha 2015) musia nadväzovať na konečné zostatky vykázané na účte 702 – Konečný účet súvahový (hlavná kniha 2014). Otvorenie účtovných kníh musí byť doložené účtovným dokladom. V prípade, že účtovný doklad o otvorení účtovných kníh 2015 nie je výsledkom automatizovaného spracovania účtovníctva, môže byť vystavený manuálne alebo zápis preukázaný dokumentáciou k programovému vybaveniu (účtovnému softvéru). Účtový rozvrh platný v ÚJ na účtovné obdobie roka 2015 musí byť upravený v súlade s Postupmi účtovania v PÚ a rámcovou účtovnou osnovou. Účtovné jednotky si môžu podľa § 3 Postupov účtovania v PÚ vytvoriť aj vlastné súvahové účty nad rozsah rámcovej účtovej osnovy, nie však účty výsledkové.

Vysporiadanie výsledku hospodárenia predchádzajúceho roka

Rozdelenie účtovného zisku, prípadne usporiadanie účtovnej straty za rok 2014 sa vykoná prostredníctvom účtu 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní. Účtovný zisk, prípadne, účtovná strata z roku 2014 zaúčtovaná na účte 701 sa zaúčtuje súvzťažne v prospech, alebo na ťarchu účtu 431 pri otvorení účtovných kníh. Účet 431 nesmie mať ku dňu 31. 12. 2015 žiadny zostatok.

Výsledok hospodárenia sa zúčtuje podľa pravidiel ustanovených Obchodným zákonníkom, prípadne iným predpisom na základe rozhodnutia príslušného štatutárneho orgánu ÚJ. Podľa tohto rozhodnutia ÚJ vystaví interný účtovný doklad, ktorý spolu s príslušným rozhodnutím valného zhromaždenia preukazuje tento účtovný prípad. V prípade, že do konca roku nebude prijaté rozhodnutie o zúčtovaní výsledku hospodárenia (alebo jeho časti) tento sa zaúčtuje účtovným predpisom 431 / 428 na účet 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov v prípade zisku, alebo účtovným predpisom 429 / 431 na účet 429 – Neuhradená strata minulých rokov v prípade straty. Dôvod, prečo štatutárne orgány oficiálne nerozhodli o zúčtovaní výsledku hospodárenia za rok 2014, sa uvedie v poznámkach.

Podľa § 68 ods. 6 Obchodného zákonníka sa musí konať valné zhromaždenie obchodnej spoločnosti aspoň raz ročne, inak to môže byť dôvodom na zrušenie spoločnosti. Dôvodom na zrušenie spoločnosti môže byť aj porušenie povinnosti vytvoriť alebo doplniť rezervný fond (účet 417 alebo 421) alebo uložiť ÚZ do zbierky listín.

Ak sa rozhodne o vyplatení podielov (dividend) spoločníkom, maximálna výška je obmedzená ust. § 123 a § 179 Obchodného zákonníka tak, že sa nesmie znížiť vlastné imanie pod výšku základného imania a povinného rezervného fondu. Režim zdanenia podielov na zisku sa posúdi v každom prípade podľa štruktúrovaných podmienok § 52 ods. 24 ZDP.

Zabezpečenie verného a pravdivého obrazu predmetu účtovníctva

Inventarizácia majetku, záväzkov a vlastného imania

Inventarizáciou sa overuje stav majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov – vlastného imania [§ 59 ods. 1 opatrenia MF SR č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v z. n. p. – ostatná novela č. MF/23635/2014-74 (FS č. 12/2014) ďalej len „Postupy účtovania v PÚ“]. Vykoná sa inventarizácia všetkých položiek súvahy (súvahové účty). Vykonanie inventarizácie je stanovené zákonom o účtovníctve (§ 6 ods. 3, § 29 a 30). Účtovníctvo je preukázateľné, len ak sú všetky účtovné záznamy preukázateľné a ÚJ vykonala inventarizáciu. Fyzická inventúra sa vykonáva zmeraním, spočítaním, prevážením, prípadne iným spôsobom, ktorý spočíva v zistení množstva majetku, ktorý je predmetom inventúry. Dokladová inventúra sa vykonáva preverením jednotlivých dokladov, z ktorých vznikol, alebo z ktorých sa skladá inventárny stav.

Skutočný stav majetku, záväzkov a vlastného imania sa zaznamenáva do inventúrnych súpisov. Povinný obsah inventúrneho súpisu ustanovuje § 30 ods. 2 zákona o účtovníctve, pričom jeho povinnou súčasťou sú aj odporúčania na posúdenie reálnosti ocenenia majetku a záväzkov. Ak je k závierkovému dňu suma záväzkov vyššia, ako ich výška v účtovníctve, uvedú sa záväzky v ÚZ vo zvýšenom ocenení (§ 26 ods. 2 zákona o účtovníctve). Prehodnotenie výšky dlhodobých záväzkov cez diskontný faktor sa netýka všetkých ÚJ, ale len záväzkov fondu (napr., dôchodkové fondy).

Fyzickú inventúru hmotného majetku, okrem zásob, ktorú nemožno vykonať ku dňu, ku ktorému sa zostavuje ÚZ, možno vykonávať tri mesiace pred ÚZ a mesiac po nej. To znamená, že inventúra hmotného majetku sa môže vykonávať od 1. 10. 2015 do 31. 1. 2016. Fyzickú inventúru zásob môže ÚJ vykonávať kedykoľvek, v priebehu účtovného obdobia. Pritom sa musí preukázať stav hmotného majetku k 31. 12. 2015, a to údajmi fyzickej inventúry upravenými o prírastky a úbytky hmotného majetku v intervale odo dňa vykonanej inventarizácie do závierkového dňa. Záväzky a iný majetok ako hmotný majetok (dokladová inventúra), sa inventarizuje len k 31. 12. 2015.

Inventarizácia dlhodobého hmotného majetku sa môže vykonávať raz za štyri roky, inventarizácia peňazí v hotovosti len jedenkrát ročne k závierkovému dňu (§ 29 ods. 3 zákona o účtovníctve).

Inventarizačné rozdiely sa musia zaúčtovať do účtovného obdobia (kalendárneho roka alebo hospodárskeho roka), za ktoré bola inventarizácia uskutočnená. Účtovanie inventarizačných rozdielov upravuje najmä § 11 Postupov účtovania v PÚ a niektoré špecifiká sú upravené pri účtových triedach (napr. § 21 ods. 2 dlhodobý majetok, § 43 zásoby). Inventarizácia je základom všetkých uzávierkových činností, a preto by mala byť v ÚJ organizačne upravená internou smernicou, ktorá obsahuje najmä harmonogram prác, termíny, inventúrne komisie a ich právomoc a zodpovednosť pri inventarizácii.

Inventarizácia by mala byť ukončená schválením záverečného súhrnného inventarizačného zápisu podľa § 30 ods. 3 zákona o účtovníctve, kde sa má potvrdiť, že bola vykonaná v súlade so zákonom o účtovníctve a internou smernicou ÚJ. V inventarizačnom zápise sa najmä kvantifikujú inventarizačné rozdiely a spôsob ich účtovného vysporiadania (odkaz na interný účtovný doklad), ako aj výsledky posúdenia reálnosti ocenenia majetku a záväzkov – teda dopad na účtovanie opravných položiek, rezerv, odpisov podľa § 26 zákona o účtovníctve a ocenenie vybraných položiek reálnou hodnotou podľa § 27 zákona o účtovníctve. Inventarizačný zápis je účtovný záznam, ktorý podľa zákona o účtovníctve podlieha povinnej archivácii (5 rokov).

Zaúčtovanie všetkých účtovných prípadov, týkajúcich sa roku 2015

V ÚZ musia byť zohľadnené všetky informácie týkajúce sa stavu ku dňu, ku ktorému sa zostavuje, pokiaľ sa získali do dňa jej zostavenia – teda do dňa podpísania výkazov ÚZ (§ 17 ods. 8 zákona o účtovníctve). Toto sa vykonáva cez upravujúce závierkové účtovné prípady [§ 2a ods. 1 písm. b) Postupov účtovania v PÚ] alebo sa tieto prípady uvedú ako v tzv. následné udalosti v poznámkach k ÚZ.

Upravujúcimi závierkovými účtovnými prípadmi sa, napr. upraví výška opravnej položky (§ 18 ods. 9 Postupov účtovania v PÚ), výška rezervy (§ 19 ods. 6), výška pohľadávky (§ 48 ods. 3) alebo záväzku (§ 50 ods. 6). Upravujúcim závierkovým účtovným prípadom je aj zaúčtovanie pohľadávky na vrátenie zahraničnej DPH z iného členského štátu zápisom 378 / 648 (FS č. 4/2006).

Zabezpečia sa údaje o všetkých účtovných prípadoch, ktoré sa v účtovnom období 2015 uskutočnili. Požiada sa vystavenie dodávateľských faktúr za tovary a služby, s cieľom maximálne obmedziť účtovanie na účtoch rezerv alebo nevyfakturovaných dodávok.

Zaúčtujú sa všetky peňažné operácie vykonané v peňažných ústavoch do 31. 12. 2015, aj keď výpisy týchto operácií budú ÚJ doručené v roku 2016. Preddavky k vyúčtovaniu je potrebné zúčtovať (priradiť) tak, aby sa správne účtovne zobrazili už realizované nákupy do 31. 12. 2015. Na základe interného účtovného dokladu sa zaúčtujú mzdové náklady podľa výplatných listín za december 2015. Vyúčtujú sa odbery pohonných látok na kreditné karty uskutočnené do 31. 12. 2015.

Účtovné prípady, ktoré vyplývajú priamo zo zmlúv (napr. finančný prenájom, nájomné, poistné, úroky, zmluvné pokuty alebo penále a pod.) alebo z osobitných predpisov (napr. odvod za nezamestnanie zdravotne postihnutých, ročné zúčtovanie SF) sa zaúčtujú bez toho, aby sa na nevystavovali faktúry. K tomuto je vhodné, keď podnik vedie centrálny register zmlúv, aby boli k dispozícii aj pre takýto účel závierkových prác.

Vystavené faktúry za dodanie tovarov alebo služieb do 31. 12. 2015 sa zaúčtujú bez ohľadu na dátum ich vyhotovenia. Všetky prijaté faktúry za splnené dodávky alebo služby do 31. 12. 2015 sa zaúčtujú bez ohľadu na dátum ich vyhotovenia. Zabezpečí sa účtovné zobrazenie neukončených sporov na základe podkladov od právnika, napr. očakávané dopady z pracovných, obchodných, daňových a iných prípadov (colnica, poistné fondy). Skontroluje sa obratová predvaha po zaúčtovaní všetkých účtovných prípadov v roku 2015, v ktorej sa musia rovnať obraty strany MD všetkých účtov, s obratmi strany DAL všetkých účtov. Prípadný rozdiel signalizuje, že niektorý účtovný zápis nebol vykonaný podvojným spôsobom (na stranu MD a DAL boli účtované nerovnaké sumy). Kontrolu je možné vykonať z pohľadu obratov za celý rok, podľa obratov za mesiace alebo podľa obratov z jednotlivých dokladov.

Časové rozlišovanie

Náklady a výnosy sa účtujú zásadne do obdobia, s ktorým časovo a vecne súvisia. V sporných prípadoch možno zjednodušene postupovať tak, že výnosy sa účtujú do obdobia, s ktorým vecne súvisia (realizačný princíp) a náklady patriace k týmto výnosom sa účtujú tiež do tohto obdobia; používaný postup pri časovom rozlišovaní by mal byť potom ustálený v internej smernici. Náhrady vynaložených nákladov minulých účtovných období sa účtujú do výnosov bežného roka.

Náklady a výdavky, ktoré sa týkajú budúcich období, sa časovo rozlišujú vo forme nákladov budúcich období (381, 382) a vo forme výdavkov budúcich období (383). Výnosy a príjmy, ktoré sa týkajú budúcich období sa časovo rozlišujú vo forme výnosov budúcich období (384) a vo forme príjmov budúcich období (385).

Zúčtovanie nákladov budúcich období na príslušný účet nákladov sa vykoná v účtovnom období, s ktorým časovo rozlíšené náklady vecne súvisia, toto obdobie býva v praxi určené spravidla zmluvami, prípadne zákonnými normami.

V prípade, že nie sú platené vopred, potom sa časovo nerozlišujú napr. manká a škody, náklady na školenia, marketingové štúdie, na prieskum trhu, na získanie noriem a certifikátov, náklady na uvedenie výrobkov na trh, na reštrukturalizáciu a reorganizáciu podniku alebo jeho časti, náklady na rozšírenie výroby, na reklamu a propagáciu – vyplýva to z ustanovenia § 56 ods. 6 Postupov účtovania v PÚ. Typické tituly na časové rozlíšenie sú služby zaplatené vopred, ak budú plnené aj po závierkovom dni, napríklad nájomné, poistné, úroky, predplatné, telefónne poplatky, garančné paušály, reklama.

Nárok na poistné náhrady alebo úroky, úroky z omeškania, zmluvné pokuty, pokuty, penále, resp. povinnosť ich platenia je nevyhnutné zaúčtovať do obdobia, ktorého sa časovo a vecne týkajú. Na tento účel použijeme príslušné účty pohľadávok (určitá aj neurčitá výška), resp. príslušné účty záväzkov (určitá výška) alebo účty rezerv (neurčitá výška). V prípadoch zmluvných pokút, poplatkov z omeškania a úrokov z omeškania ďalej v účtovníctve platí zásada časovej a vecnej súvislosti, hoci pre účely ZDP platí, že u dlžníka je to vždy nedaňový náklad [porovnaj § 17 ods. 2 písm. m) ZDP].

Účtovanie nároku na uvedené položky (napr. úroky z omeškania), záleží od znenia obchodnej zmluvy alebo od iných relevantných dokladov. Podľa § 369 Obchodného zákonníka má veriteľ právo (nie povinnosť) požadovať úroky z omeškania. Ak veriteľ svoje právo uplatní dostatočným písomným prejavom vôle (napr. vystavením faktúry, písomným uplatnením príslušenstva pohľadávky na súde), potom sa úroky z omeškania musia zaúčtovať, inak účtovníctvo nie je úplné.

Zisk z predaja majetku pri tzv. spätnom lízingu podľa § 30a ods. 14 Postupov účtovania v PÚ sa povinne časovo rozlišuje [zisk sa zdaní jednorazovo podľa § 17 ods. 33 písm. b) ZDP]. Ak ÚJ zistí pochybenia z hľadiska časovej a vecnej súvislosti v minulých rokoch, účtovné knihy minulých rokov už neotvára, ak bola príslušná ÚZ schválená valným zhromaždením. V takom prípade sa opravy chýb minulých účtovných období vykonajú v účtovných knihách bežného účtovného obdobia (§ 5 ods. 1 a § 59 ods. 13 Postupov účtovania v PÚ).

Kurzové rozdiely

Základné pravidlá pre používanie kurzu upravuje § 24 ods. 2 zákona o účtovníctve. Pri bežnom vedení účtovníctva počas roka prepočítava ÚJ majetok a záväzky vyjadrené v cudzej mene na eurá referenčným kurzom zo dňa predchádzajúceho dňu vzniku účtovného prípadu (tzv. realizované kurzové rozdiely). V ÚZ sa majetok a záväzky v cudzej mene prepočítavajú referenčným kurzom zo dňa, ku ktorému sa zostavuje ÚZ (tzv. nerealizované kurzové rozdiely). Kurzové rozdiely vstupujú vždy do výsledku hospodárenia (účty 563 alebo 663), a to aj nerealizované kurzové rozdiely ku dňu, ku ktorému sa zostavuje ÚZ (§ 24 ods. 4 Postupov účtovania v PÚ). Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje ÚZ sa počítajú nerealizované kurzové rozdiely z týchto položiek vedených v cudzej mene – pohľadávky, záväzky, podiely, cenné papiere, deriváty, ceniny, peňažné prostriedky, príjmy budúcich období (účet 385) a výdavky budúcich období (účet 383). Nerealizované kurzové rozdiely sa nevyčísľujú k prija