Odložená daň z príjmov

Výsledok hospodárenia sa pri zisťovaní základu dane podľa ust. § 17 ods. 2 ZDP:

• zvýši o sumy, ktoré nemožno zahrnúť do daňových výdavkov, alebo ktoré boli do daňových výdavkov zahrnuté v nesprávnej výške,
• upraví (zvýši) o sumy, ktoré nie sú súčasťou výsledku hospodárenia, ale podľa ZDP sú zahrnované do základu dane,
• upraví (zníži) o sumy, ktoré sú súčasťou výsledku hospodárenia, ale podľa ZDP sa nezahrnú do základu dane.

Z takto zisteného základu dane z príjmov sa vypočíta splatná daň z príjmov. Suma splatnej dane vychádza z výsledku hospodárenia zisteného v účtovníctve, ale v konečnom dôsledku závisí od platnej daňovej legislatívy. Splatná daň z príjmov tak nezohľadňuje všetky daňové dôsledky zaúčtovaných operácií, pretože ZDP:

• podmieňuje daňovú uznateľnosť niektorých nákladov ich úhradou, napr. zmluvné pokuty, úroky z omeškania, penále,
• daňovú uznateľnosť niektorých nákladov obmedzuje splnením určených podmienok, napr. uplynutím určenej doby po splatnosti pohľadávky v súvislosti s uznaním tvorby opravných položiek k týmto pohľadávkam,
• určuje postup uplatnenia niektorých nákladov na daňové účely, napr. zahrňovanie odpisov dlhodobého hmotného majetku do základu dane.

Keďže ZDP klasifikuje ­niektoré operácie rozdielne ako sú zaúčto­vané v účtovníctve podľa zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z. n. p. (ďalej len „zákon o účtovníctve“), vznikajú rozdiely:

• trvalého charakteru, napr. náklad zaúčtovaný v účtovníctve nie je uznaným daňovým výdavkom (náklady na reprezentáciu) alebo výnos zaúčtovaný v účtovníctve nie je zdaniteľným príjmom (prijaté peňažné dary), a nie sú súčasťou základu dane v bežnom ani v budúcom zdaňovacom období,
• dočasného charakteru a v budúcnosti tieto rozdiely zvýšia základ dane z príjmov, napr. odpisy dlhodobého hmotného majetku zaúčtované v účtovníctve budú zvyšovať základ dane z príjmov v tých obdobiach, kedy už bude tento majetok z pohľadu ZDP plne odpísaný,
• dočasného charakteru a v budúcnosti tieto rozdiely znížia základ dane z príjmov, napr. odpisy dlhodobého hmotného majetku uplatnené na daňové účely budú znižovať základ dane z príjmov aj v tých obdobiach, v ktorých bude tento majetok z pohľadu účtovníctva plne odpísaný.

Daňová povinnosť vypočítaná zo základu dane teda nezobrazuje skutočné daňové zaťaženie účtovnej jednotky, nakoľko na základe uvedených dočasných rozdielov sa bude aj v budúcnosti zvyšovať alebo znižovať základ dane. Prostredníctvom odloženej dane z príjmov sa do účtovníctva zaúčtujú daňové dôsledky uvedených skutočností, v tom istom účtovnom období, v ktorom boli zaúčtované samotné účtovné operácie, bez ohľadu na to, kedy budú súčasťou základu dane z príjmov podľa platnej daňovej legislatívy.

Odložená daň je účtovnou kategóriou, ktorá zobrazuje zvýšenie alebo zníženie základu dane v budúcich zdaňovacích obdobiach. Odložená daň z príjmov môže mať charakter odloženého daňového záväzku alebo odloženej daňovej pohľadávky. Odložená daň bude splatná v nasledujúcich účtovných obdobiach. Zmyslom odloženej dane je doúčtovať výšku splatnej dane v bežnom účtovnom období o daň, ktorá pripadá na celkovú sumu dočasných rozdielov, t. j. položiek, ktoré v zdaňovacom období, za ktoré sa podáva daňové priznanie, dočasne zvyšujú alebo znižujú základ splatnej dane z príjmov a ktoré sa vysporiadajú v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach s opačným vplyvom na základ splatnej dane z príjmov.

O odloženej dani z príjmov sú povinné účtovať účtovné ­jednotky, ktoré majú povinnosť overenia riadnej a mimoriadnej účtovnej závierky audítorom podľa § 19 zákona o účtovníctve. Ostatné účtovné jednotky o odloženej dani z príjmov môžu účtovať podľa svojho rozhodnutia. Podľa právnej úpravy platnej do 31. decembra 2013 museli účtovné jednotky, ktorým zanikla povinnosť overenia účtovnej závierky audítorom účtovať o odloženej dani z príjmov aj naďalej. S účinnosťou od 1. januára 2014 sa zrušila povinnosť účtovnej jednotky pokračovať v účtovaní o odloženej dani z príjmov, ak jej zanikla povinnosť overenia účtovnej závierky.

Účtovanie dane z príjmov upravuje § 10 Postupov účtovania v PÚ. Daň z príjmov je súčasťou nákladov účtovnej jednotky a účtuje sa na účtoch účtovej skupiny 59 – Dane z príjmov a prevodové účty. Osobitne sa účtuje:

• daň z príjmov splatná za bežné účtovné a zdaňovacie obdobie,
• daň z príjmov odložená do budúcich účtovných a zdaňovacích období.

Výška splatnej dane z príjmov sa vypočíta ako súčin základu dane a sadzby dane, t. j.:

splatná daň = základ dane x sadzba dane

Pri výpočte sa použije sadzba dane ustanovená v § 15 písm. b) ZDP.

Celková splatná daň z príjmov, ktorá sa uvedie v daňovom priznaní k dani z príjmov sa na účely účtovníctva vykáže ako:

• splatná daň z príjmov z bežnej činnosti, pripadajúca k výsledku hospodárenia z bežnej činnosti,
• splatná daň z príjmov z mimoriadnej činnosti, pripadajúca k výsledku hospodárenia z mimoriadnej činnosti.

Odložená daň z príjmov sa podľa § 10 ods. 6 Postupov účtovania v PÚ účtuje pri:

• dočasných rozdieloch medzi účtovnou hodnotou majetku a účtovnou hodnotou záväzkov vykázanou v súvahe a ich daňovou základňou,
• možnosti umorovať stratu v budúcnosti, pod ktorou sa rozumie možnosť odpočítať daňovú stratu od základu dane v budúcnosti – ZDP umožňuje umorovanie stravy v § 30 tým, že od základu dane možno odpočítať daňovú stratu rovnomerne počas najviac štyroch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, počnúc zdaňovacím obdobím bezprostredne nasledujúcim po zdaňovacom období, za ktoré bola táto daňová strata vykázaná,
• možnosti previesť nevyužité daňové odpočty a iné daňové nároky do budúcich období – napr. daňovníkom nezavinené škody, ktoré sú podľa § 19 ods. g) bo­du 2 ZDP daňovo uznaným výdavkom v zdaňovacom období, v ktorom polícia potvrdí, že škodu spôsobil neznámi páchateľ, pričom účtovná jednotka je povinná škodu zaúčtovať pri vzniku, resp. zistení škody.

Určenie rozdielov medzi účtovným zobrazením operácií a ich daňovým zobrazením pre potreby vyčíslenia odloženej dane z príjmov nezávisí od rozdielneho zaúčtovania nákladov alebo výnosov v účtovníctve a ich odlišného posúdenia na daňové účely, ale vyplýva z porovnania účtovnej hodnoty majetku alebo záväzkov a ich daňovej základne. Pre zaúčtovanie odloženej dane z príjmov sú rozhodujúce dočasné rozdiely medzi účtovnou hodnotou majetku alebo záväzkov a ich daňovou základňou. Účtovná hodnota majetku je hodnota majetku v účtovníctve po zohľadnení korekcií (oprávok a opravných položiek) a účtovná hodnota záväzkov je ocenenie záväzkov v účtovníctve. Daňovou základňou je hodnota majetku a hodnota záväzkov zistená podľa ZDP, t. j. zostatková cena majetku na daňové účely a hodnota záväzkov uznaná na daňové účely, teda ich hodnota, ktorou by ovplyvnili základ dane z príjmov v tom zdaňovacom období, v ktorom by došlo k ich realizácii (predaju, úhrade alebo inkasu) napr. zostatková hodnota dlhodobého hmotného majetku, ktorá by znížila základ dane z príjmov v momente jeho predaja.

Dočasné rozdiely medzi účtovnou hodnotou majetku alebo záväzkov a ich daňovou základňou môžu mať charakter:

• zdaniteľných dočasných rozdielov, ktoré vznikajú ak:
  • účtovná hodnota majetku je vyššia ako je jeho daňová základňa,
  • účtovná hodnota záväzku je nižšia ako je jeho daňová základňa
    a vedú k odloženému daňovému záväzku,
• odpočítateľných dočasných rozdielov, ktoré vznikajú ak:
  • účtovná hodnota majetku je nižšia ako je jeho daňová základňa,
  • účtovná hodnota záväzku je vyššia ako je jeho daňová základňa,
  • existuje možnosť umorovať daňovú stratu v budúcnosti,
  • existuje možnosť previesť nevyužité daňové odpočty a iné daňové nároky do budúcich období
    a vedú k odloženej daňovej pohľadávke.

Účtovanie odloženej dane z príjmov

Odložená daň z príjmov sa účtuje ako:

• odložený daňový záväzok, ktorý sa vzťahuje na zdaniteľné dočasné rozdiely a možno ho charakterizovať ako čiastku dane z príjmov k úhrade v budúcich obdobiach,
• odložená daňová pohľadávka, ktorá sa vzťahuje na odpočítateľné dočasné rozdiely, možnosť umorovať daňovú stratu a možnosť previesť nevyužité daňové odpočty a iné daňové nároky, a možno ju charakterizovať ako budúci nárok na zníženie dane z príjmov vypočítanej z dosiahnutého výsledku hospodárenia.

Odložená daň z príjmov sa účtuje na účte 481 – Odložený daňový záväzok a odložená daňová pohľadávka so súvzťažným zápisom v závislosti od toho, či samotná transakcia, pri ktorej bol identifikovaný dočasný rozdiel je zaúčtovaná:

• výsledkovo, napr. odpisy dlhodobého hmotného majetku,
• alebo súvahovo, napr. precenenie podielov materskej účtovnej jednotky v dcérskej účtovnej jednotke.

V závislosti od spôsobu zaúčtovania samotnej transakcie za zaúčtuje aj odložená daň z príjmov.

Odložená daň z príjmov účtovaná výsledkovo sa účtuje:

• odložený daňový záväzok na ťarchu účtu 592 – Odložená daň z príjmov z bežnej činnosti a na účte 594 – Odložená daň z príjmov z mimoriadnej činnosti so súvzťažným zápisom v prospech účtu 481 – Odložený daňový záväzok a odložená daňová pohľadávka,
• odložená daňová pohľadávka v prospech účtu 592 – Odložená daň z príjmov z bežnej činnosti a na účte 594 – Odložená daň z príjmov z mimoriadnej činnosti so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 481 – Odložený daňový záväzok a odložená daňová pohľadávka.