Vznik manka alebo škody predstavuje pre daňovníka určitú majetkovú ujmu, resp. škodovú udalosť, s ktorou je potrebné dôsledne sa vysporiadať nielen z hľadiska majetkovo-právneho, ale aj z hľadiska účtovných a daňových predpisov. Manká a škody vznikajú spravidla nezávisle na vôli účtovnej jednotky a v niektorých prípadoch nemožno ich vzniku vôbec zabrániť. Ich výšku možno často len znížiť, nie však celkom vylúčiť. Daňové predpisy do istej miery rešpektujú okolnosti, ktoré predchádzali vzniku konkrétnej škody a umožňujú pri splnení určitých podmienok uplatniť túto majetkovú ujmu do daňových výdavkov v plnej výške alebo s určitým obmedzením, spravidla do výšky prijatej náhrady od poisťovne alebo inej osoby.
Definícia manka a škody
Zákon č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v z. n. p. (ďalej len "ZDP") pojem mánk a škôd nevymedzuje, ale v § 21 ods. 2 písm. e) priamo odkazuje na zákon o účtovníctve. Definícia manka a škody upravená v zákone č. 431/2002 Z.z. o účtovníctve v z. n. p. (ďalej len "zákon o účtovníctve") platí teda aj na účely dane z príjmov.
Manko
je definované v § 30 ods. 5 písm. a) zákona o účtovníctve a treba ním rozumieť inventarizačný rozdiel, pri ktorom zistený skutočný stav je nižší ako stav v účtovníctve, pričom ho nemožno preukázať účtovným záznamom. Pri peňažných prostriedkoch a ceninách sa takýto rozdiel označuje ako schodok. Mankom podľa § 26 ods. 6 zákona o účtovníctve je aj inventarizáciou zistené odcudzenie alebo zistená strata majetku.Škodou na majetku
sa podľa § 26 ods. 6 zákona o účtovníctve rozumie neodstrániteľné poškodenie, zničenie, odcudzenie alebo strata majetku.Podľa súčasnej definície škody v zákone o účtovníctve ku škode môže dôjsť na akomkoľvek majetku účtovnej jednotky. Je však potrebné dôsledne rozlišovať odstrániteľné a neodstrániteľné poškodenie alebo zničenie majetku, pretože, ak dôjde k poškodeniu majetku, ktoré účtovná jednotka opravou odstráni, predmetom účtovania nie je účtovanie o škode, ale účtovanie o oprave.
Účtovanie mánk a škôd v podvojnom účtovníctve
Podľa ust. § 68 ods. 8 opatrenia č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v z. n. p. (ďalej len "Postupy účtovania v PÚ") manká a škody sa účtujú na ťarchu účtu
549 - Manká a škody
. Účtujú sa tu manká a škody
na dlhodobom majetku,
manko a škoda
na nakúpených zásobách ako aj
manko a škoda
na zásobách vlastnej výroby
. Ak sa účtovná jednotka rozhodne o zrušení prác na príprave alebo rozostavaní obstarávaného dlhodobého majetku (zmarené investície), sumy vzťahujúce sa na tento účtovný prípad a účtované na účte
041 - Obstaranie dlhodobého nehmotného majetku
a na účte
042 - Obstaranie dlhodobého hmotného majetku
sa odpíšu na ťarchu účtu
549 - Manká a škody
, a to v deň rozhodnutia o zrušení prác na obstarávaní dlhodobého majetku, avšak len ak ide o škodu. V ostatných prípadoch sa zmarené investície zaúčtujú na účte
548 - Ostatné náklady na hospodársku činnosť
. Na účte
549
sa
neúčtujú úbytky zásob do výšky stanovenej normy prirodzených úbytkov.
Tie sa účtujú podľa charakteru na ťarchu účtu
501 - Spotreba materiálu, 504 - Predaný tovar
alebo na ťarchu príslušného účtu účtovej skupiny
61 - Zmena stavu vnútroorganizačných zásob
. Nutné porážky zvierat sa účtujú ako predaj zvierat, a to aj, ak nie sú dosiahnuté tržby.Mankom účtovaným na účte
549
teda nie sú úbytky zásob v
rámci noriem prirodzených úbytkov,
ktoré vznikajú ako technologické a technické straty na zásobách rozprášením, vyparením, vyschnutím a pod. vo výrobnom, zásobovacom a odbytovom procese. Normy prirodzených úbytkov zásob si musí účtovná jednotka stanoviť na základe viacročných zisťovaní vo svojich konkrétnych podmienkach, pričom vychádza zo spôsobu skladovania týchto zásob, ochrany obalmi, distribúcie a pod. Nie je možné stanovovať normy prirodzených úbytkov na základe paušálnych odhadov alebo prevzatím od iných účtovných jednotiek. Stanovené normy
musia byť ekonomicky zdôvodnené
a musia byť objektívne. Účtovná jednotka musí rešpektovať súčasne aj postupy účtovaniaa normy stanovovať vždy pre príslušné účtovné obdobie, pričom sa musia tieto normy každoročne posudzovať na základe vývoja skutočností a v dôsledku toho upravovať podľa zmenených podmienok. Stanovené normy prirodzených úbytkov zásob musia účtovné jednotky uviesť
vo vnútornom predpise
. Úbytky zásob nad stanovené normy prirodzených úbytkov uvedené vo vnútornom predpise sú považované za manká. Dôležité je uviesť, že pod pojem "prirodzené úbytky" nie je možné zahrnúť také úbytky, ktoré možno znížiť alebo ktorým možno zamedziť riadnym hospodárením, t.j. primeraným zabezpečením skladovacích priestorov, opatreniami proti krádežiam, neodbornej manipulácii a podobne.Manká a škody
na majetku finančného charakteru
sa účtujú na ťarchu účtu
569 - Manká a škody na finančnom majetku
. Aj keď Postupy účtovania v PÚ nestanovili náplň tohto účtu, finančným majetkom v tomto prípade treba rozumieť napr. cenné papiere, peniaze, ceniny (poštové známky, stravné lístky a pod.). Na ťarchu tohto účtu sa neúčtuje schodok (manko) peňazí v hotovosti a cenín, ktorý sa účtuje ako pohľadávka voči hmotne zodpovednej osobe a tiež sa neúčtujú chýbajúce cenné papiere, ktoré sa do ukončenia umorovacieho konania (ak sa začne) vedú na analytickom účte.Nároky na
náhradu škody
voči zodpovednej osobe a poisťovni v dôsledku poistných udalostí sa účtujú na ťarchu účtu pohľadávok, napr.
335 - Pohľadávky voči zamestnancom
alebo
378 - Iné pohľadávky
, súvzťažne s účtom
648 - Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti, 668 - Ostatné finančné výnosy
.Účtovanie škôd v jednoduchom účtovníctve
Podľa § 23 ods. 2 opatrenia MF SR č. MF/27076/2007-74, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a podrobnosti o usporiadaní, označovaní a obsahovom vymedzení položiek účtovnej závierky pre účtovné jednotky, ktoré podnikajú alebo vykonávajú inú samostatnú zárobkovú činnosť, ak preukazujú svoje výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov na účely zistenia základu dane v z. n. p. (ďalej len "Postupy účtovania v JÚ") sa
škody účtujú v pomocných knihách
zložiek majetku a v peňažnom denníku
v rámci uzávierkových účtovných operácií.
Všeobecne teda platí, že škoda, ktorá predstavuje v sústave jednoduchého účtovníctva úbytok niektorej zložky majetku, účtuje sa len v pomocnej knihe (kniha dlhodobého majetku, kniha zásob). Prípadný vplyv na základ dane z príjmov sa vyjadrí priamo v účtovníctve pri úpravách v rámci uzávierkových účtovných operácií.Ak účtovná jednotka účtujúca v sústave jednoduchého účtovníctva má vnútorný predpis na
prirodzené úbytky zásob
, účtuje tieto úbytky zásob podľa § 11 ods. 7 Postupov účtovania v JÚ ako výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov. Úbytok zásob nad normu prirodzených úbytkov sa účtuje ako storno daňovo uznaných výdavkov v rámci uzávierkových účtovných operácií.S princípom jednoduchého účtovníctva súvisí aj špecifický spôsob účtovania o prípadoch škody na majetku a jej daňovom uplatnení v súlade s príslušnými ustanoveniami ZDP. Pri zásobách sú výdavky na ich obstaranie uznané ako daňový výdavok. Ak nastal ich mimoriadny úbytok, ktorý sa v dôsledku škody na
daňové účely neuznáva
(manká a škody presahujúce výšku prijatých náhrad), potom je účtovná jednotka povinná uzávierkovou úpravou výdavkov stornovať výdavky vo výške neuznanej škody (obstarávacia cena zásob) a znížiť stav zásob v knihe zásob. Vo výdavkoch môže ponechať len čiastku do výšky prijatých náhrad. Ak náhrada škody plynie počas viacerých zdaňovacích období, daňovník zahrnie do daňových výdavkov v jednotlivých zdaňovacích obdobiach škodu vo výške prijatej náhrady v týchto zdaňovacích obdobiach. V prípade škody na ešte nezaplatených zásobách, následnú úhradu je potrebné v peňažnom denníku zaúčtovať ako výdavok neovplyvňujúci základ dane. Zároveň je potrebné vykonať korekciu v skladovej evidencii v knihe zásob.Ak sa škoda
ako daňový výdavok uznáva
(nezavinená škoda daňovníkom vzniknutá v dôsledku živelnej pohromy alebo spôsobená neznámym páchateľom), výdavky spojené s obstaraním zničených alebo odcudzených zásob zaúčtované do výdavkov vynaložených na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov pri zaplatení týchto zásob, sa ponechajú v daňových výdavkoch bez ohľadu na prípadnú náhradu škody a zníži sa len stav zásob v knihe zásob. V prípade škody spôsobenej neznámym páchateľom sú však tieto výdavky daňovo uznané, až keď táto skutočnosť bude potvrdená políciou. Preto, ak v roku vzniku škody daňovník nemá k dispozícii potvrdenie polície o tom, že páchateľ je neznámy, je potrebné vykonať storno výdavkov spojených s obstaraním odcudzených zásob a zahrnúť ich do výdavkov vynaložených na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov až v nasledujúcom účtovnom období, v ktorom polícia túto skutočnosť potvrdí. Ak však v takomto prípade v roku vzniku škody dôjde aj k náhrade od poisťovne, potom sa prostredníctvom uzávierkových účtovných operácií zaúčtuje storno výdavkov len vo výške rozdielu, o ktorý škoda presiahla prijatú náhradu od poisťovne. Zostávajúca časť škody ovplyvní základ dane v tom období, v ktorom polícia potvrdí, že páchateľ je neznámy. V prípade, ak za takéto zásoby ešte nebolo zaplatené, keďže povinnosť zaplatiť za tieto zásoby nezanikla, platbu (výdavok peňažných prostriedkov) je potrebné v peňažnom denníku zaúčtovať ako výdavok vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, v členení ostatné výdavky. Zároveň je potrebné vykonať korekciu v skladovej evidencii v knihe zásob.V prípade
zavinenej škody na dlhodobom hmotnom majetku
výdavok vyjadrený zostatkovou cenou sa uplatní do výdavkov vynaložených na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov len do výšky prijatej úhrady. Aj v tomto prípade, ak náhrada škody plynie počas viacerých účtovných období, daňovník zahrnie do daňových výdavkov v jednotlivých účtovných obdobiach škodu vo výške prijatej náhrady v týchto účtovných (zdaňovacích) obdobiach.Škody u daňovníka - fyzickej osoby, ak nie je účtovnou jednotkou
Aj keď sa škody týkajú každého podnikateľa, nemajú vplyv na výšku základu dane z príjmov u tých fyzických osôb, ktoré v súlade s § 6 ods. 10 ZDP uplatňujú výdavky percentuálne (paušálne), teda od dosiahnutých príjmov odpočítavajú výdavky vo výške 60 % z úhrnu príjmov (najviac do výšky 20 000 €). V paušálnej sume výdavkov sú totiž zahrnuté všetky výdavky daňového subjektu vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, okrem preukázateľne zaplateného povinného poistného na zdravotné a sociálne poistenie. Daňovník, ktorý takto uplatňuje výdavky, je povinný viesť jednoduchú evidenciu v rozsahu podľa § 6 ods. 11 písm. a) až d) ZDP, preto úbytok zásob sa v tejto evidencii zachytiť musí.
Príklad č. 1:
Pani Jana podniká ako živnostníčka, nie je platiteľom DPH a výdavky si uplatňuje percentom z príjmov podľa § 6 ods. 10 ZDP. V daňovom priznaní za rok 2021 si od príjmov vo výške 16 200 € odpočítala paušálne výdavky vo výške 9 720 € + preukázateľne zaplatené poistné na zdravotné a sociálne poistenie. Z časti (20 %) nakúpených zásob nedosiahla zdaniteľné príjmy, keďže v dôsledku nesprávneho uskladnenia boli úplne znehodnotené a z ďalšej časti (15 %) kvôli tomu, že boli ukradnuté neznámym páchateľom.
Výdavky pani Jany vynaložené na obstaranie všetkých zásob sú obsiahnuté v paušálnej sume výdavkov a nevzniká dôvod (a ani oprávnenie) ich akýmkoľvek spôsobom meniť, napr. krátiť. Podobne sa neupravujú reálne dosiahnuté príjmy.
Keďže kvôli úbytku (zničeniu, resp. krádeži) časti zásob a ich nepoužitiu na dosiahnutie príjmov sú skutočné príjmy (napr. tržby) nižšie (v porovnaní so situáciou, keď všetky boli použité v súvislosti s podnikaním), aj percentuálne výdavky sú v konečnom dôsledku nižšie.
* * *
Ak daňovník, ktorý vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP, uplatňuje
preukázateľne vynaložené daňové výdavky
, v daňovej evidencii sa uvádzajú všetky daňové výdavky v časovom slede, teda aj daňovo akceptované škody. V prípade škody, ktorú nemožno považovať za škodu nezavinenú daňovníkom (napr. rozbitie zásob skla), by mal byť výdavok na obstaranie týchto zásob z daňových výdavkov vylúčený.Pokiaľ ide o
manko
, už zo samotnej definície manka, podľa ktorej ide o inventarizačný rozdiel, ak zistený skutočný stav majetku je nižší ako stav v účtovníctve, je zrejmé, že manko je pojmom súvisiacim bezprostredne s vedením účtovníctva.Keďže povinnosť vykonať inventarizáciu sa na daňovníka, ktorý vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP, nevzťahuje, nie je takýto daňovník ani povinný zistiť, či nedošlo k vzniku rozdielu medzi skutočným stavom a stavom podľa daňovej evidencie. Takže, ak pre vlastnú potrebu daňovník rozdiel zistí, je bezpredmetné jeho zaevidovanie v daňovej evidencii a jeho posúdenie z hľadiska vplyvu na základ dane.
Manká a škody v ZDP
Manká a škody
vyplývajúce z účtovníctva sú na účely ZDP upravené v ustanovení:-
§ 19 ods. 3 písm. d),
-
§ 19 ods. 3 písm. g),
-
§ 21 ods. 2 písm. e).
Manká a škody daňovo neuznané [§ 21 ods. 2 písm. e) ZDP]
Podľa § 21 ods. 2 písm. e) ZDP v zásade platí, že manká a škody presahujúce prijaté náhrady, až na niektoré výnimky, nie sú uznanými daňovými výdavkami. Do základu dane preto nemožno zahrnúť časť manka alebo škody, ktoré nepokrýva prijatá náhrada. Ak teda so škodou súvisí prijatá náhrada (najčastejšie od poisťovne alebo od iných za škodu zodpovedných osôb, prípadne aj od zamestnancov), škoda je uznaným daňovým výdavkom len do výšky tejto prijatej náhrady. Na druhej strane prijatá náhrada je pochopiteľne zdaniteľným príjmom.
Uvedené sa nevzťahuje na:
-
daňovníkom
nezavinené škody
vymedzené v § 19 ods. 3 písm. g) ZDP,-
stratné
v maloobchodnom predaji na základe ekonomicky odôvodnenej normy úbytkov tovaru,-
nezavinené úhyny zvierat
, ktoré nie sú na daňové účely hmotným majetkom.Podľa § 19 ods. 3 písm. g) ZDPdaňovým výdavkom v plnej výške, bez ohľadu na výšku prijatej náhrady, sú škody nezavinené daňovníkom, vzniknuté v dôsledku
živelnej pohromy
(napríklad zemetrasenie, povodne, krupobitia, lavíny alebo blesk) alebo
spôsobené neznámym páchateľom,
a to na základe potvrdenia tejto skutočnosti políciou (pozri ďalej).Stratné v maloobchodnom predaji
(napr. straty na tovare z dôvodu drobných krádeží), je možné uznať za daňový výdavok len do výšky, ktorá nepresahuje ekonomicky odôvodnenú a prepočtami doloženú normu, preukázanú daňovníkom. Ekonomicky odôvodnenú normu stratného môže daňovník vypracovať napr. na základe časových radov úbytkov tovaru v predchádzajúcich obdobiach a stanoviť v percentách z celkového obratu v predajných cenách, prípadne z nákupu tovaru za stanovené časové obdobie. Na účely dane musí mať daňovník vypracovanú internú smernicu ekonomického zdôvodnenia nevyhnutnosti stratného, pričom takéto vypracované normy by mali byť porovnateľné aj s normami iných daňovníkov vykonávajúcich predaj tovaru rovnakého druhu a za rovnakých podmienok. Aby takto určené normy úbytkov tovaru boli uznané na daňové účely, musí daňovník zároveň zabezpečovať aj primeranú starostlivosť o tovar. Musí vykonať také bezpečnostné opatrenia, aby dostatočným spôsobom ochránil tovar pred takýmito stratami. Takto preukázané stratné je uznané za daňové výdavky nad limit prirodzených úbytkov, nepovažovaných v zmysle účtovných predpisov za manká a škody.Za
nezavinené úhyny zvierat
je možné považovať všetky preukázateľné úhyny vznikajúce pri chove alebo výkrme zvierat, ktoré nie sú súčasťou základného stáda a z hľadiska ZDP sa nepovažujú za hmotný majetok. Ide o zvieratá, ktoré z hľadiska reprodukčných schopností sú zaradené do zásob, a to hlavne mladé zvieratá, zvieratá vo výkrme, kožušinové zvieratá, včelstvá, kŕdle sliepok, kačíc, moriek, perličiek, chovné a strážne psy. Škodou nie je preukázaný úhyn alebo nutná porážka zvieraťa zo základného stáda.Ako vyplýva zo samotného znenia ustanovenia § 21 ods. 2 písm. e) ZDP, škoda veľmi úzko súvisí s
náhradou škody
. V prípade právnických osôb prijatá alebo predpísaná náhrada škody je v zásade zdaniteľným príjmom. Určité výnimky sa môžu vyskytnúť u neziskových organizácií. V prípade fyzických osôb je prijatá náhrada škody podľa § 9 ods. 2 písm. i) ZDP oslobodená od dane s výnimkou platieb prijatých ako:-
náhrada za škodu spôsobenú na majetku, ktorý bol v čase vzniku škody obchodným majetkom,
-
náhrada za škodu spôsobenú v súvislosti s podnikaním alebo s inou samostatnou zárobkovou činnosťou daňovníka (§ 6 ods. 1 a 2 ZDP) a za škodu spôsobenú daňovníkom v súvislosti s prenájmom (§ 6 ods. 3 ZDP),
-
náhrada za škodu spôsobenú na majetku, ktorý mal daňovník prenajatý, ak tento majetok využíval na podnikanie alebo inú samostatnú zárobkovú činnosť.
Príklad č. 2:
Podnikateľ prevádzkuje predajňu s mäsom a mäsovými výrobkami. V predajni došlo v roku 2021 k poškodeniu chladiarenského zariadenia (agregátu), čo spôsobilo výpadok elektrického prúdu. Následkom toho sa skazilo mäso a mäsové výrobky v celkovej hodnote 1 800 €. Oprava zariadenia bola vo výške 600 €. Poisťovňa uhradila v tom istom roku (2021) podľa poistnej zmluvy podnikateľovi čiastku 600 €, ktorá zodpovedala oprave chladiaceho zariadenia.
Poškodenie chladiaceho zariadenia sa nepovažuje za škodu - uvedenie do prevádzkyschopného stavu je jednoznačne opravou, ktorá je daňovo uznaným výdavkom. V prípade skazeného mäsa a mäsových výrobkov ide o škodu - došlo k zničeniu tovaru, v dôsledku ktorého musel byť tovar vyradený. Túto škodu nemožno považovať za živelnú pohromu, ani za škodu spôsobenú neznámym páchateľom.
Pre určenie výšky škody, ktorú možno zahrnúť do daňových výdavkov je rozhodujúca výška náhrady za túto škodu. Poisťovňa podnikateľovi priznala a následne uhradila poškodenie chladiaceho zariadenia vo výške 600 € - poistenie sa totiž nevzťahovalo na tzv. následnú škodu, t.j. na znehodnotenie mäsa a mäsových výrobkov. Úhrada od poisťovne je zdaniteľným príjmom, nákladom je čiastka vynaložená na opravu. Škoda na tovare je v tomto prípade daňovo neuznaná v plnej výške 1 800 €.
Postup v podvojnom účtovníctve:
| Text | MD | D | Suma v € |
| Faktúra za opravu chladiarenského zariadenia | 511 | 321 | 600 |
| Škoda na tovare | 549 | 132 | 1 800 |
| Nárok na náhradu od poisťovne | 378 | 648 | 600 |
| Prijatá náhrada od poisťovne | 221 | 378 | 600 |
Postup v jednoduchom účtovníctve:
Nákup tovaru (mäsa a mäsových výrobkov) je výdavkom vynaloženým na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov (1 800 €) v okamihu zaplatenia, preto daňovník v rámci uzávierkových účtovných operácií zaúčtuje škodu na tovare ako storno výdavkov zahrnovaných do základu dane z príjmov, v členení zásoby vo výške 1 800 €. Zaplatená faktúra za opravu chladiarenského zariadenia vo výške 600 € sa uvedie v peňažnom denníku ako výdavok vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, v členení služby a náhrada od poisťovne vo výške 600 € ako príjem zahrnovaný do základu dane, v členení ostatný príjem.
* * *
Príklad č. 3:
Alternatíva 1
Podnikateľ má obchod s nápojmi a liehovinami. Do skladu sa v októbri 2021 vlámali dvaja páchatelia, ktorí sa tu podnapili a časť zásob v celkovej hodnote 2 000 € rozbili. Na mieste boli zadržaní políciou. Poisťovňa uhradila podnikateľovi škodu na tovare v decembri 2021 vo výške 1 850 €.
Pretože ide o škodu spôsobenú známym páchateľom, pri určení výšky škody, ktorú možno zahrnúť do daňových výdavkov, sa bude vychádzať z § 21 ods. 2 písm. e) ZDP. Daňovým výdavkom je škoda len do výšky prijatej náhrady.
Postup v podvojnom účtovníctve:
| Text | MD | D | Suma v € |
| Škoda na tovare | 549 | 132 | 2 000 |
| Nárok na náhradu od poisťovne | 378 | 648 | 1 850 |
| Prijatá náhrada od poisťovne | 221 | 378 | 1 850 |
Daňovník zachytí daňovo uznanú škodu vo výške 1 850 € v rámci analytickej evidencie k účtu
549
. Škoda prevyšujúca náhradu od poisťovne v sume 150 € je daňovo neuznaná a o túto čiastku sa pri zistení základu dane za zdaňovacie obdobie roka 2021 zvýši výsledok hospodárenia.Postup v jednoduchom účtovníctve:
Daňovník zaúčtuje rozdiel v sume 150 € v rámci uzávierkových účtovných operácií ako storno výdavkov vynaložených na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, v členení zásoby. Prijatú náhradu v sume 1 850 € uvedie do príjmov zahrnovaných do základu dane, v členení ostatné príjmy.
Alternatíva 2
Popis prípadu a výška škody je rovnaká, ako pri alternatíve 1. Ku vlámaniu však došlo v decembri 2021. Poisťovňa výšku poistnej náhrady potvrdila 28.12.2021 a čiastku 1 850 € uhradila až v januári 2022.
Postup v podvojnom účtovníctve:
Je rovnaký ako v predchádzajúcom prípade. Nárok na priznanú náhradu sa zaúčtuje v roku 2021 účtovným zápisom na ťarchu účtu
378
a v prospech účtu
648
, pričom škoda na tovare (účet
549
) je do výšky zaúčtovaného nároku na náhradu škody uznaným daňovým výdavkom a škoda prevyšujúca túto sumu je pripočítateľnou položkou k výsledku hospodárenia. Z daňového hľadiska nie je podstatné, či bude pohľadávka zaplatená v zdaňovacom období, v ktorom ku škode došlo alebo v niektorom z nasledujúcich zdaňovacích období.Postup v jednoduchom účtovníctve:
Vzhľadom na to, že k náhrade škody došlo až v nasledujúcom zdaňovacom období, nemôže byť čiastka 1 850 € výdavkom vynaloženým na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov v roku 2021. Daňovník je preto v tomto prípade povinný v rámci uzávierkových účtovných operácií znížiť výdavky, ktoré sa zahrnujú do základu dane z príjmov, o sumu 2 000 € stornom výdavkov na zásoby. V roku 2022 príjem od poisťovne vo výške 1 850 € zaúčtuje daňovník ako príjem zahrnovaný do základu dane, v členení ostatný príjem a do základu dane zahrnie v rámci účtovných uzávierkových operácií aj škodu z roku 2021 vo výške 1 850 € ako výdavok vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov. To znamená, že škoda na tovare bude daňovo uznaným výdavkom do výšky prijatej náhrady v tom období, v ktorom bude náhrada škody skutočne poskytnutá.
* * *
Príklad č. 4:
Stavebná firma pri inventúre zistila, že v sklade stavebného materiálu chýba stavebný materiál v celkovej obstarávacej cene 2 200 €. V účtovníctve je teda v porovnaní so stavom skutočným, stav zásob stavebného materiálu vyšší o 2 200 € (bolo teda zistené manko). Konkrétny vinník nebol zistený, polícii tento prípad nebol nahlásený, inventarizačná komisia rozhodla manko zaúčtovať do nákladov.
Vzhľadom k tomu, že vinník nebol zistený a prípad nebol nahlásený polícii, ide o úbytok zásob, ktorý v rámci mánk a škôd presahujúcich prijatú náhradu nie je podľa § 21 ods. 2 písm. e) ZDP daňovo uznaným výdavkom.
Postup v podvojnom účtovníctve:
| Text | MD | D | Suma v € |
| Zaúčtovanie manka | 549 | 112 | 2 200 |
Daňovník zachytí daňovo neuznanú výšku manka v analytickej evidencie k účtu
549
a pri zistení základu dane túto sumu pripočíta k výsledku hospodárenia.Postup v jednoduchom účtovníctve:
Manko na zásobách stavebného materiálu vo výške 2 200 € zaúčtuje daňovník v rámci uzávierkových účtovných operácií ako storno výdavkov vynaložených na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, v členení zásoby a upraví (zníži) stav zásob v evidencii zásob.
* * *
Príklad č. 5:
Veľkopredajňa s ovocím nakúpila od poľnohospodárskeho družstva jablká v celkovom množstve 50 ton v cene 14 500 €. V priebehu skladovania však došlo k tomu, že určité množstvo jabĺk zhnilo a museli sa vyhodiť. Celkom išlo o 3 tony jabĺk. Ostatné jablká sa predali. Veľkopredajňa má stanovenú základnú normu prirodzených úbytkov jabĺk pri ich skladovaní po dobu jedného mesiaca a prídavnú normu za každý ďalší mesiac skladovania z dôvodu zhnitia a zoschnutia.
Pri porovnaní skutočnej výšky úbytku zásob z dôvodov zhnitia a uschnutia v sume 980 € so stanovenou normou prirodzených úbytkov, bolo zistené prekročenie normy o 125 €. Úbytky zásob nad stanovenú normu prirodzených úbytkov sú považované za manká a škody, ktoré vo výške presahujúcej prijatú náhradu nie sú uznaným daňovým výdavkom.
Postup v podvojnom účtovníctve:
| Text | MD | D | Suma v € |
| Úbytok do normy prirodzených úbytkov | 504 | 132 | 855 |
| Úbytok nad normu prirodzených úbytkov | 549 | 132 | 125 |
V analytickej evidencii k účtu
549
sa zaúčtuje náklad ako daňovo neuznaný a pri zistení základu dane sa pripočíta k výsledku hospodárenia.Postup v jednoduchom účtovníctve:
Daňovník bude účtovať len o úbytku nad stanovenú normu. V rámci uzávierkových účtovných operácií sa uvedie suma 125 € ako storno výdavkov vynaložených na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, v členení zásoby.
* * *
Škody na odpisovanom majetku [§ 19 ods. 3 písm. d) ZDP]
Škoda na majetku odpisovanom sa na účely dane z príjmov posudzuje u každého majetku osobitne. Predstavuje ju výška zostatkovej ceny hmotného majetku a nehmotného majetku pri jeho vyradení. Podľa § 19 ods. 3 písm. d) ZDPje táto zostatková cena daňovým výdavkom len
do výšky príjmov z náhrad zahrnovaných do základu dane vrátane prijatých úhrad z predaja vyradeného majetku
(napr. predaj na náhradné diely, predaj druhotnej suroviny). Nepatrí sem zostatková cena hmotného a nehmotného majetku vyradeného z dôvodu nezavinenej škody upravenej v § 19 ods. 3 písm. g) ZDP.Za hodnotu škody, ktorú je možné uplatniť v daňových výdavkoch, nie je možné považovať účtovné ocenenie vyradeného majetku, ale vždy to ocenenie, ktoré je akceptované na účely ZDP. Hodnotou škody, ktorú možno zahrnúť do daňových výdavkov do výšky príjmu z náhrad a príjmu z predaja vyradeného majetku zahrnutých do základu dane, je teda na účely ZDP vždy daňová zostatková cena vypočítaná podľa § 25 ods. 3 ZDP zo vstupnej ceny určenej ZDP, zníženej o daňové odpisy. Pri vyradení majetku z dôvodu škody je preto nutné upraviť základ dane príslušného zdaňovacieho obdobia aj o rozdiel medzi daňovou zostatkovou cenou a účtovnou zostatkovou cenou.
Príklad č. 6:
Alternatíva 1
Zamestnanec daňovníka v máji 2021 havaroval s firemným automobilom tak, že automobil je podľa vyjadrenia autoopravovne neopraviteľný a podľa predajcu autobazáru je automobil nepredajný ani na náhradné diely. Havarovaný automobil je preto vyradený z účtovnej evidencie, odvezený k zošrotovaniu. Automobil bol poistený a poisťovňa vyplatila náhradu vo výške 15 000 €. Obstarávacia cena automobilu bola vo výške 24 000 € a jeho daňová zostatková cena vo výške 18 000 €. Účtovná zostatková cena bola v sume 16 500 €.
Ako vyplýva z § 19 ods. 3 písm. d) ZDP, daňovník si v tomto prípade môže uplatniť škodu (daňovú zostatkovú cenu) ako daňový výdavok len do výšky prijatej náhrady od poisťovne.
Postup v podvojnom účtovníctve:
| Text | MD | D | Suma v € |
| Zúčtovanie zostatkovej ceny | 549 | 082 | 16 500 |
| Vyradenie automobilu z evidencie | 082 | 022 | 24 000 |
| Nárok na náhradu od poisťovne | 378 | 648 | 15 000 |
| Prijatá náhrada od poisťovne | 221 | 378 | 15 000 |
Pri zistení základu dane v roku 2021 daňovník pripočíta k výsledku hospodárenia rozdiel medzi daňovou zostatkovou cenou a náhradou od poisťovne vo výške 3 000 € (18 000 - 15 000 €). Rozdiel medzi daňovou zostatkovou cenou a účtovnou zostatkovou cenou vo výške 1 500 € (18 000 - 16 500) bude položkou znižujúcou výsledok hospodárenia.
Postup v jednoduchom účtovníctve:
Daňovník zaúčtuje v peňažnom denníku príjem od poisťovne v sume 15 000 € ako príjem zahrnovaný do základu dane, v člení ostatný príjem. V rámci uzávierkových účtovných operácií zaúčtuje v rovnakej výške, t.j. vo výške 15 000 € zostatkovú cenu automobilu ako výdavok vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, v členení ostatné výdavky. Zostatková cena automobilu vo výške 3 000 € (18 000 € - 15 000 €) nie je daňovo uznaným výdavkom.
Alternatíva 2
Popis prípadu a výška škody je rovnaká. Autorizovaná autoopravovňa bola však ochotná automobil vykúpiť za cenu vyzískaných náhradných dielov v cene 3 500 €. Daňovník v tomto prípade nemal uzatvorenú poistnú zmluvu s poisťovňou a nedostal žiadne poistné plnenie.
Postup v podvojnom účtovníctve:
| Text | MD | D | Suma v € |
| Zúčtovanie zostatkovej ceny | 549 | 082 | 16 500 |
| Vyradenie automobilu z evidencie | 082 | 022 | 24 000 |
| Predajná cena v cene náhradných dielov | 311 | 648 | 3 500 |
| Príjem z predaja náhradných dielov | 221 | 311 | 3 500 |
V tomto prípade sa opäť bude vychádzať z § 19 ods. 3 písm. d) ZDP. Daňová zostatková cena hmotného majetku vyradeného z dôvodu škody je uznaná len do výšky náhrady zahrnutej do základu dane vrátane prijatých úhrad z predaja vyradeného majetku. Pojem "náhrada" v zákone o dani z príjmovnie je definovaný, v zásade však znamená náhradu od poisťovne alebo náhradu predpísanú osobe, ktorá škodu spôsobila. V tomto prípade daňovník nedostane žiadnu z týchto náhrad. Vzhľadom na to, že automobil bol vyradený z dôvodu škody a následne ako "vrak" predaný, má daňovník príjem z predaja vyradeného majetku. Pripočítateľnou položkou k výsledku hospodárenia bude preto rozdiel medzi daňovou zostatkovou cenou a dosiahnutým výnosom z predaja v sume 14 500 € (18 000 € - 3 500 €). Keďže daňová zostatková cena je vyššia ako účtovná zostatková cena (účet
549
), rozdiel medzi daňovou zostatkovou cenou a účtovnou zostatkovou cenou v sume 1 500 € (18 000 € - 16 500 €) sa od výsledku hospodárenia odpočíta.Postup v jednoduchom účtovníctve:
Daňovník zaúčtuje v peňažnom denníku príjem z predaja vyradeného majetku v sume 3 500 € ako príjem zahrnovaný do základu dane, v člení ostatný príjem. V rámci uzávierkových účtovných operácií zaúčtuje v rovnakej výške, t.j. vo výške 3 500 € zostatkovú cenu automobilu ako výdavok vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, v členení ostatné výdavky. Zostatková cena automobilu vo výške 14 500 € (18 000 € - 3 500 €) nie je daňovo uznaným výdavkom.
Alternatíva 3
Popis prípadu a výška škody je rovnaká. Daňovník v tomto prípade mal uzatvorenú poistnú zmluvu s poisťovňou a poisťovňa vyplatila náhradné plnenie vo výške 15 000 €, ale až v nasledujúcom zdaňovacom období (2022). Autorizovaná autoopravovňa bola ochotná automobil vykúpiť za cenu vyzískaných náhradných dielov v cene 3 500 €, pričom pohľadávka z titulu predaja bola uhradená do konca roka 2021.
Postup v podvojnom účtovníctve 2021:
| Text | MD | D | Suma v € |
| Zúčtovanie zostatkovej ceny | 549 | 082 | 16 500 |
| Vyradenie automobilu z evidencie | 082 | 022 | 24 000 |
| Nárok na náhradu od poisťovne | 378 | 648 | 15 000 |
| Predajná cena v cene náhradných dielov | 311 | 648 | 3 500 |
| Príjem z predaja náhradných dielov | 221 | 311 | 3 500 |
Ako vyplýva z § 19 ods. 3 písm. d) ZDP, daňovník si v tomto prípade môže uplatniť daňovú zostatkovú cenu ako daňový výdavok do výšky príjmu z náhrady od poisťovne (15 000 €) vrátane prijatej úhrady z predaja vyradeného majetku (3 500 €) zahrnutých do základu dane. Keďže zaúčtovaný príjem zahrnutý do základu dane (bez ohľadu na prijatú úhradu od poisťovne) je vyšší (18 500) ako daňová zostatková cena (18 000 €), zostatková cena majetku vyradeného z dôvodu škody je daňovým výdavkom v plnej výške. Zaúčtovaná škoda (účet
549
) je však v sume nižšej ako je daňová zostatková cena uznaná do daňových výdavkov, preto pri zistení základu dane rozdiel medzi daňovou zostatkovou cenou a účtovnou zostatkovou cenou vo výške 1 500 € (18 000 - 16 500) bude položkou znižujúcou výsledok hospodárenia.Postup v jednoduchom účtovníctve:
Vzhľadom na neprijatú náhradu od poisťovne, daňovník v roku vzniku škody môže uplatniť zostatkovú cenu do daňových výdavkov len do výšky príjmu z predaja vyradeného majetku (3 500 €). Daňovník teda zaúčtuje v peňažnom denníku príjem z predaja vyradeného majetku v sume 3 500 € ako príjem zahrnovaný do základu dane, v člení ostatný príjem a v rámci uzávierkových účtovných operácií zaúčtuje v rovnakej výške, t.j. vo výške 3 500 € zostatkovú cenu automobilu ako výdavok vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, v členení ostatné výdavky. V nasledujúcom roku 2022, v ktorom bude prijatá náhrada od poisťovne, zaúčtuje v rámci uzávierkových účtovných operácií zvyšnú časť zostatkovej ceny vo výške 14 500 € ako výdavok vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, v členení ostatné výdavky.
* * *
Škody v daňových výdavkoch v plnej výške [§ 19 ods. 3 písm. g) ZDP]
Zákon o dani z príjmuosobitne upravuje v § 19 ods. 3 písm. g) nezavinené škody daňovníkom, ktoré nie sú súčasťou sledovaného salda podľa ustanovenia § 21 ods. 2 písm. e) ZDP a uznávajú sa za daňové výdavky v plnej výške bez ohľadu na to, či a v akej výške došlo alebo malo dôjsť k náhradám týchto škôd. Ide o dva prípady daňovníkom nezavinených škôd:
-
vzniknutých v dôsledku živelnej pohromy,
-
spôsobených neznámym páchateľom, ak táto skutočnosť bola potvrdená políciou.
Škody vzniknuté v dôsledku živelnej pohromy
Podľa § 19 ods. 3 písm. g) bod 1 ZDP sa za živelnú pohromu na účely tohto zákona považuje napríklad zemetrasenie, povodeň, krupobitie, lavína alebo blesk. V súlade s ustanovením § 15 ods. 24 zákona č. 150/2013 Z.z. o štátnom fonde rozvoja bývania v z. n. p., na ktorý odkazuje § 5 ods. 7 písm. l) ZDP, živelnou udalosťou na účely tohto zákona možno rozumieť aj požiar, víchricu, záplavu, zosuvy pôdy, zrútenie skaly alebo zemín.
ZDP považuje za živelnú pohromu len udalosť, ktorú nespôsobil ľudský faktor. Daňovník musí preukázať konkrétnymi závermi príslušných orgánov, že išlo o živelnú pohromu a zároveň aj to, že škoda mohla vzniknúť len v dôsledku tejto živelnej pohromy. Napríklad v prípade požiaru je potrebné preukázať, že požiar nebol zavinený ľudským zásahom, ale napr. úderom blesku. V prípade víchrice bude daňovník preukazovať, že išlo skutočne o víchricu a škoda bola spôsobená práve touto víchricou. Živelnou pohromou nie sú napríklad zosuvy pôdy vyvolané narušením rovnováhy zemského povrchu činnosťou človeka, ale zosuvy pôdy a skál pôsobením gravitácie a pod.
Škody spôsobené podľa potvrdenia polície neznámym páchateľom
Pojem škody spôsobenej podľa potvrdenia polície neznámym páchateľom ZDP bližšie nešpecifikuje. Daňovník je však povinný oprávnenosť zahrnutia škody do daňových výdavkov preukázať potvrdením polície, z ktorého by malo byť zreteľné, že došlo ku škode na majetku a že konkrétny páchateľ nebol zistený. Takto preukázanú škodu možno do daňových výdavkov zahrnúť v tom zdaňovacom období, v ktorom bola táto skutočnosť potvrdená políciou.
Vzhľadom na to, že o škode sa v nákladoch účtuje v účtovnom období vzniku škody, ak daňovník v tomto zdaňovacom období nemá k dispozícii potvrdenie polície o tom, že páchateľ je neznámy, pri zistení základu dane je potrebné o zaúčtovaný náklad zvýšiť výsledok hospodárenia. V prípade, že sa v roku vzniku škody účtovalo aj o náhrade škody, je škoda v tomto roku daňovým výdavkom do výšky zaúčtovanej náhrady podľa § 21 ods. 2. písm. e) ZDP, resp. § 19 ods. 3 písm. d) ZDP a položkou zvyšujúcou základ dane je len rozdiel, o ktorý zaúčtovaný náklad prevyšuje zaúčtovanú náhradu. V zdaňovacom období, v ktorom daňovník dostane od polície potrebné potvrdenie, bude tento rozdiel daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 3 písm. g) ZDP, ktorý sa do základu dane premietne ako položka znižujúca výsledok hospodárenia. Uvedený postup sa použije u daňovníkov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva. Obdobne sa postupuje aj u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva (pozri účtovanie v JÚ), ale rozdiely medzi náhradou od poisťovne a škodou sa vysporiadajú v rámci uzávierkových účtovných operácií.
Príklad č. 7:
Areál firmy bol zaplavený počas povodní. Po obhliadke všetkých budov a stavieb statikom bolo rozhodnuté, že je potrebné jednu stavbu odstrániť. Firma rozhodla, že poškodenú stavbu (sklad materiálu) odstráni a na jej mieste vybuduje nový sklad. Stavba nebola poistená. Účtovná zostatková cena zlikvidovanej stavby je 100 000 €, daňová zostatková cena je 89 000 €. Obstarávacia cena stavby bola vo výške 130 000 €. Búracie práce vykonala stavebná firma za cenu 15 000 €, materiál získaný z búracích prác bol odvezený na verejnú skládku.
Účtovanie v podvojnom účtovníctve:
| Text | MD | D | Suma v € |
| Zúčtovanie zostatkovej ceny | 549 | 081 | 100 000 |
| Vyradenie stavby | 081 | 021 | 130 000 |
| Faktúra za búracie práce | 518 | 321 | 15 000 |
V tomto prípade sa núkajú dve riešenia. ZDP v § 19 ods. 3 písm. b) uvádza, že zostatková cena likvidovaného stavebného objektu v súvislosti s výstavbou nového stavebného objektu sa zahrnie do obstarávacej ceny nového objektu. Zároveň ZDP umožňuje podľa § 19 ods. 3 písm. g) uplatniť do daňových výdavkov škodu, ktorá vznikla v dôsledku živelnej pohromy, a to nezávisle na tom, či majetok bol poistený.
V konkrétnom prípade likvidáciu stavebného objektu nevyvolala nová investícia, ale poškodenie stavebného objektu povodňami. To znamená, že k vyradeniu majetku došlo v dôsledku škody spôsobenej živelnou pohromou. Firma môže ako daňový výdavok uplatniť daňovú zostatkovú cenu zničenej stavby vo výške 89 000 € podľa § 19 ods. 3 písm. g) ZDP. Rozdiel medzi účtovnou zostatkovou cenou a daňovou zostatkovou cenou vo výške 11 000 € (100 000 € - 89 000 €) bude v daňovom priznaní pripočítateľnou položkou k výsledku hospodárenia. Daňovým výdavkom sú aj búracie práce vo výške 15 000 €.
* * *
Príklad č. 8:
Alternatíva 1
Stavebná firma (spoločnosť s r. o.) skladovala vo svojom sklade stavebný materiál. V apríli 2021 sa zistilo, že do skladu sa ktosi vlámal a odcudzil stavebný materiál v hodnote 8 500 €. Zistená škoda bola nahlásená polícii, konkrétny páchateľ nebol zistený. Túto skutočnosť potvrdila polícia už v roku 2021. Firma nemala stavebný materiál poistený.
Postup v podvojnom účtovníctve:
| Text | MD | D | Suma v € |
| Zúčtovanie škody | 549 | 112, 501 | 8 500 |
Vzhľadom na to, že škoda bola nahlásená polícii a páchateľ nebol zistený, je tento úbytok zásob daňovo uznaný v plnej výške aj v prípade, že daňovník nebol poistený. Pretože táto škoda je daňovým výdavkom v zdaňovacom období, v ktorom polícia potvrdila, že páchateľ je neznámy, škoda v sume 8 500 € je daňovým výdavkom v roku, v ktorom vznikla, t.j. v roku 2021.
Alternatíva 2
Popis prípadu a výška škody je rovnaká, ako v alternatíve 1. Zistená škoda aj v tomto prípade bola nahlásená polícii, konkrétny páchateľ nebol zistený, o čom spoločnosť dostala potvrdenie polície až v roku 2022. Spoločnosť mala stavebný materiál poistený, poisťovňa vyplatila náhradu škody v roku 2021 vo výške 8 000 €.
Postup v podvojnom účtovníctve:
| Text | MD | D | Suma v € |
| Zúčtovanie škody a tovare | 549 | 112, 501 | 8 500 |
| Nárok na náhradu od poisťovne | 378 | 648 | 8 000 |
| Prijatá náhrada od poisťovne | 221 | 378 | 8 000 |
S ohľadom na § 21 ods. 2 písm. e) ZDP zahrnie spoločnosť do daňových výdavkov v roku 2021 škodu na zásobách do výšky zaúčtovaného nároku na náhradu od poisťovne (bez ohľadu na prijaté plnenie) v čiastke 8 000 €. Pretože ide o škodu spôsobenú neznámym páchateľom, škoda je po potvrdení tejto skutočnosti políciou daňovo uznaná v plnej výške. Suma škody presahujúca prijatú náhradu je v roku 2021 pripočítateľnou položkou k výsledku hospodárenia, rozdiel vo výške 500 € sa zahrnie do základu dane v roku 2022.
Alternatíva 3
Popis prípadu a výška škody je rovnaká ako v alternatíve 1. Zistená škoda bola nahlásená polícii, páchateľa sa podarilo vypátrať, odcudzený materiál však nebol vrátený, pretože sa nepodarilo zistiť komu bol tento materiál obratom predaný. Stavebný materiál spoločnosť nemala poistený.
Postup v podvojnom účtovníctve:
| Text | MD | D | Suma v € |
| Zúčtovanie škody a tovare | 549 | 112, 501 | 8 500 |
V tomto prípade nie je možné postupovať podľa § 19 ods. 3 písm. g) ZDP. Došlo síce ku vzniku škody, avšak polícia páchateľa vypátrala. Situáciu je preto potrebné riešiť podľa § 21 ods. 2 písm. e) ZDPa do výdavkov na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov uplatniť škodu len do výšky náhrady. O náhrade škody v tomto prípade však nebolo účtované, preto zúčtovaná škoda nie je daňovo uznaným výdavkom. Výška škody zúčtovaná na účte
549
bude v roku 2021 položkou zvyšujúcou výsledok hospodárenia.* * *
Príklad č. 9:
Alternatíva l
Podnikateľ - fyzická osoba mal vo svojom hmotnom majetku zaradený sklad materiálu so vstupnou cenou 33 000 €. Zostatková cena k 1.1.2021 bola vo výške 21 450 €. S poisťovňou mal uzatvorenú poistnú zmluvu pre prípad poškodenia alebo zničenia vecí hnuteľných a nehnuteľných požiarom a úderom blesku. V máji 2021 došlo k požiaru, pri ktorom zhorel sklad a všetok skladovaný materiál (rezivo) v obstarávacej cene 10 000 €, ktoré nakúpil v apríli 2021. Podnikateľ vedie jednoduché účtovníctvo. Polícia uzavrela vyšetrovanie so záverom, že išlo o nezavinený požiar, ktorý vznikol po údere blesku. Poisťovňa vyčíslila škodu vo výške 29 500 € (19 500 € za sklad a 10 000 € za rezivo) a vyplatila daňovníkovi v júni 2021 sumu 29 500 €. Daňovník sa rozhodol, že sklad nebude opravovať a vyradí ho z evidencie dlhodobého hmotného majetku.
Pretože išlo o nezavinený požiar, ktorý vznikol úderom blesku, podľa § 19 ods. 3 písm. g) ZDP sa táto udalosť považuje za živelnú pohromu a vzniknutá škoda je uznaným daňovým výdavkom v plnej výške.
Postup v jednoduchom účtovníctve:
Výdavky na nákup drevených hranolov v čiastke 10 000 € daňovník v daňových výdavkoch ponechá a o uvedenú čiastku zníži stav zásob v skladovej evidencii. Nakoľko sa daňovník rozhodol, že sklad nebude opravovať a vyradí ho z majetku, do výdavkov vynaložených na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, v členení ostatné výdavky zaúčtuje v rámci uzávierkových účtovných operácií daňovú zostatkovú cenu skladu vo výške 21 450 €. Výšku poistného plnenia od poisťovne v sume 29 500 € zahrnie do príjmov zahrnovaných do základu dane, v členení ostatné príjmy.
Alternatíva 2
Popis prípadu a výška škôd je rovnaká. Daňovník však nemal uzatvorenú poistnú zmluvu s poisťovňou a nedostal žiadne poistné plnenie.
V súlade s ustanovením § 19 ods. 3 písm. g) ZDP môže daňovník zahrnúť výšku škody spôsobenú živelnou pohromou do daňových výdavkov v plnej výške. Nie je obmedzený výškou náhrady.
Postup v jednoduchom účtovníctve:
Daňovník bude postupovať rovnako ako v predchádzajúcom prípade a ponechá čiastku 10 000 € (nákup reziva) vo výdavkoch zahrnovaných do základu dane a o túto čiastku zníži stav zásob v evidencii zásob. Zostatková cena vyradeného skladu vo výške 21 450 € sa zaúčtuje v rámci uzávierkových účtovných operácií ako výdavok vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, v členení ostatné výdavky. Príjem od poisťovne v tomto prípade nebude žiadny.
Alternatíva 3
Popis prípadu a výška škody je rovnaká ako pri alternatíve 1. Požiar však bol podľa záverov polície zavinený, to znamená, že nebol spôsobený úderom blesku, páchateľ nebol zistený a je neznámy. Daňovník dostal o tejto skutočnosti v júni 2021 potvrdenie polície.
V tomto prípade bol požiar zavinený, nešlo o živelnú pohromu. Pretože však daňovník dostal od polície potvrdenie o tom, že je páchateľ neznámy, ide o škodu spôsobenú neznámym páchateľom podľa § 19 ods. 3 písm. g) ZDP. Škoda je teda aj v tomto prípade daňovo uznaným výdavkom v plnej výške. Pretože daňovník dostal od polície potvrdenie preukazujúce túto skutočnosť v roku 2021, je škoda uznaným daňovým výdavkom v zdaňovacom období, v ktorom vznikla.
Postup v jednoduchom účtovníctve:
Daňovník bude postupovať rovnako ako v prípade škody spôsobenej živelnou pohromou, to znamená, že ponechá čiastku 10 000 € (nákup reziva) vo výdavkoch zahrnovaných do základu dane a o túto čiastku zníži stav zásob v evidencii zásob. Zostatková cena vyradeného skladu vo výške 21 450 € sa zaúčtuje v rámci uzávierkových účtovných operácií ako výdavok vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, v členení ostatné výdavky. Výšku poistného plnenia od poisťovne v sume 29 500 € uvedie do príjmov zahrnovaných do základu dane, v členení ostatné príjmy.
Alternatíva 4
Popis prípadu a výška škody je rovnaká ako pri alternatíve 1. Požiar však bol podľa záverov polície zavinený, páchateľ nebol zistený a je neznámy. Túto skutočnosť však polícia daňovníkovi potvrdila až v januári 2022.
Tento príklad sa líši od predchádzajúceho prípadu len v časovom posune, pokiaľ ide o potvrdenie polície preukazujúce skutočnosť, že páchateľ je neznámy. Podľa § 19 ods. 3 písm. g) ZDP, škoda spôsobená neznámym páchateľom je daňovým výdavkom v tom zdaňovacom období, v ktorom táto skutočnosť bola potvrdená políciou, t.j. v roku 2022. Daňovník však v júni 2021 prijal od poisťovne náhradu škody vo výške 29 500 €, preto škodu do výšky prijatej náhrady možno uznať za daňový výdavok už v roku vzniku škody, a to podľa § 21 ods. 2 písm. e) ZDP, resp. § 19 ods. 3 písm. d) ZDP.
Postup v jednoduchom účtovníctve:
Nakoľko škoda na rezive bola poisťovňou uhradená vo výške obstarávacej ceny, môže daňovník vo výdavkoch zahrnovaných do základu dane čiastku 10 000 € ponechať. V prípade zostatkovej ceny skladu poisťovňa uhradila čiastku 19 500 €, preto v zdaňovacom období roka 2021 do výdavkov, ktoré sa zahrnú do základu dane, zaúčtuje daňovník v rámci uzávierkových účtovných operácií zostatkovú cenu len v čiastke 19 500 €. Zostávajúca časť zostatkovej ceny vo výške 1 950 € sa zahrnie do výdavkov vynaložených na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov dane cez uzávierkové účtovné operácie až v zdaňovacom období roka 2022. Výška poistného plnenia od poisťovne v sume 29 500 € sa zaúčtuje v roku 2021 do príjmov zahrnovaných do základu dane, v členení ostatné príjmy.
Alternatíva 5
Prípad opäť vychádza z alternatívy 1. Polícia zistila, že ide o zavinený požiar (nebol spôsobený úderom blesku), páchateľ je však neznámy - daňovník v máji 2021 dostal o tom potvrdenie polície. Nemal však uzatvorenú poistnú zmluvu.
V uvedenom prípade ide o škodu spôsobenú podľa potvrdenia polície neznámym páchateľom, ktorá je v súlade s § 19 ods. 3 písm. g) ZDP daňovým výdavkom v plnej výške v zdaňovacom období, v ktorom polícia túto skutočnosť potvrdila. Daňovník nie je obmedzený výškou náhrady.
Postup v jednoduchom účtovníctve:
Je rovnaký ako v alternatíve 2. Daňovník neúčtuje o príjme od poisťovne.
Alternatíva 6
Zadanie vychádza z alternatívy 1. Požiar však bol podľa záverov policajných orgánov zavinený, páchateľa sa podarilo vypátrať.
Pretože požiar v tomto prípade nebol klasifikovaný ako živelná pohroma, a škodu nespôsobil ani neznámy páchateľ, nemožno postupovať podľa § 19 ods. 3 písm. g) ZDP. Do výdavkov zahrnovaných do základu dane možno v tomto prípade uplatniť škodu len do výšky prijatej náhrady v súlade s § 21 ods. 2 písm. e) a § 19 ods. 3 písm. d) ZDP.
Postup v jednoduchom účtovníctve:
Nakoľko poisťovňa uhradila poistné plnenie v prípade reziva vo výške obstarávacej ceny, môže daňovník čiastku 10 000 € vo výdavkoch ponechať. V prípade zostatkovej ceny skladu musí daňovník postupovať podľa ustanovenia § 19 ods. 3 písm. d) ZDP, podľa ktorého daňovým výdavkom je zostatková cena majetku vyradeného z dôvodu škody len do výšky prijatej náhrady. Do výdavkov vynaložených na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov zahrnie daňovník v rámci uzávierkových účtovných operácií zostatkovú cenu v čiastke 19 500 € (do výšky poistného plnenia od poisťovne), zostávajúca časť zostatkovej ceny vo výške 1 950 € bude daňovo neuznaná. Príjem od poisťovne je zdaniteľným príjmom.
Pokiaľ by sa daňovník rozhodol sklad opraviť, nepripadalo by do úvahy uplatnenie zostatkovej ceny do výdavkov, ale ako daňové výdavky by mohol uplatniť prostriedky vynaložené na opravu, a to bez obmedzenia.
Alternatíva 7
Prípad je rovnaký ako v alternatíve č. 6. Poistná zmluva nebola uzavretá.
Vzhľadom na to, že ide o majetok, ktorý nebol poistený, bude pre daňovníka ustanovenie § 21 ods. 2 písm. e) ZDP znamenať, že musí za zdaňovacie obdobie roka 2021 znížiť výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov (storno výdavkov) o 10 000 € a do daňovo uznateľných výdavkov nezahrnie ani zostatkovú cenu skladu.
* * *
Zhrnutie
Aj keď daňovníci posudzujú manká a škody z hľadiska ZDP spravidla až pri zistení základu dane v daňovom priznaní, zásady, ktoré pri posudzovaní jednotlivých druhov mánk a škôd vyplývajú zo ZDP, sú dôležité aj z hľadiska účtovného. Majú totiž zabezpečiť také usporiadanie v účtovníctve, ktoré umožní zistiť správny základ dane pre výpočet dane z príjmov. Na záver teda stručne zhrnieme niektoré dôležité zásady vyplývajúce zo ZDP:
-
V prípade, že dôjde k úbytku zásob (materiálu, tovaru, nedokončenej výroby, polotovarov vlastnej výroby, výrobkov), je potrebné preukázať, či ide o úbytok spôsobený prirodzenými vlastnosťami zásob alebo nie. Ak sa táto súvislosť preukáže, pôjde o daňový výdavok.
-
Daňovým výdavkom bude úbytok zásob v tom prípade, ak bude stanovená vnútropodniková norma prirodzených úbytkov zásob alebo stratného v maloobchode. Úbytky nad stanovené normy prirodzených úbytkov uvedené vo vnútornom predpise sú považované za manká. Pokiaľ ide o stratné v maloobchodnom predaji, ak úbytok tovaru nepresahuje ekonomicky odôvodnenú a prepočtami doloženú normu, je uznaný za daňový výdavok nad limit prirodzených úbytkov.
-
V prípade, že dôjde ku škode na majetku, ktorá je nahlásená polícii a je spôsobená neznámym páchateľom, je táto škoda daňovo uznaná v plnej výške v zdaňovacom období, v ktorom táto skutočnosť je políciou potvrdená, a to aj vtedy, ak nie je majetok poistený. To znamená, že je plne daňovo uznateľná aj vtedy, ak nedostane žiadnu náhrady škody od poisťovne. Musí však ísť o neopraviteľnú škodu v zmysle účtovných predpisov. To znamená, že majetok musí byť v dôsledku škody z účtovnej evidencie vyradený. V prípade fyzických osôb musí samozrejme ísť o majetok, ktorý bol v dobe napríklad krádeže súčasťou obchodného majetku. Rovnako sa posudzujú aj prípady, keď je odcudzená neznámym páchateľom hotovosť z pokladne a záležitosť je nahlásená polícii a páchateľ nebol vypátraný.
-
Pokiaľ je páchateľ napríklad krádeže zistený, z daňového hľadiska závisí už na tom, či majetok je poistený a možno očakávať náhradu od poisťovne. Výška škody spôsobená známym páchateľom je totiž daňovo uznaná len do výšky náhrady škody. Možno teda uplatniť vzniknutú škodu len do výšky náhrady, a to ešte v závislosti od toho, či je účtované v jednoduchom alebo podvojnom účtovníctve. V jednoduchom účtovníctve rozhoduje skutočne prijatá (zaplatená) čiastka náhrady, naproti tomu v podvojnom účtovníctve, aj keď od poisťovne do termínu účtovnej závierky na účet nič neprišlo, je nutné zaúčtovať nárok na náhradu manka alebo škody od poisťovne.
-
V prípadoch krádeže alebo inak spôsobenej škody neznámym páchateľom, keď ide o daňovo odpisovaný hmotný majetok, je potrebné si uvedomiť, že v tomto prípade sa za daňovo uznaný výdavok považuje daňová zostatková cena a nie účtovná zostatková cena. To sa týka len daňovníkov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva, ktorí majú účtovné odpisy stanovené odlišne od daňových odpisov. V zdaňovacom období, v ktorom dochádza k vyradeniu majetku z účtovníctva, je teda potrebné upraviť základ dane o rozdiel medzi účtovnou a daňovou zostatkovou cenou. V jednoduchom účtovníctve možno uplatňovať v rámci účtovných uzávierkových operácií len daňové odpisy, to znamená odpisy vypočítané podľa ZDP, v závislosti od zaradenia majetku do odpisovej skupiny 0 až 6.
-
V jednoduchom účtovníctve nie je možné uplatniť rovnaký výdavok dvakrát. Pokiaľ sa napríklad kúpili zásoby, ktoré niekto cez noc ukradol, nemôže sa tento výdavok premietnuť ako daňový výdavok v rámci nepeňažných úprav základu dane (v rámci uzávierkových účtovných operácií). Nákup zásob sa totiž už raz uplatnil ako daňový výdavok v peňažnom denníku. Pokiaľ ide o škodu daňovo uznanú, znamená to len to, že sa nemusí nákup zásob preúčtovať v peňažnom denníku medzi výdavky daňovo neuznané.
-
Škoda je z účtovného pohľadu definovaná iba pri majetku, ktorý je vo vlastníctve daňovníka. Nie je teda možné za škodu z daňového hľadiska považovať prípad, keď sa škoda stane na majetku prenajatom alebo vypožičanom.
-
Škoda vzniknutá živelnou pohromou má zdanlivo jednoduché daňové riešenie, pretože je uznaným daňovým výdavkom v plnej výške bez ohľadu na to, či a v akej výške došlo k náhrade tejto škody. Daňovník musí však aj v tomto prípade preukázať konkrétnymi závermi príslušných orgánov, že išlo o živelnú pohromu a zároveň aj to, že škoda mohla vzniknúť len v dôsledku tejto živelnej pohromy.