Prenajímatelia nehnuteľností sa z hľadiska zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v z. n. p. (ďalej len „zákon o DPH“) považujú za zdaniteľné osoby, bez ohľadu na to, či nehnuteľnosť prenajímajú na základe živnostenského oprávnenia alebo bez živnostenského oprávnenia. Tak, ako každá zdaniteľná osoba, aj prenajímateľ nehnuteľnosti je povinný sledovať obrat (výšku príjmov, resp. výnosov z prenájmu) na účely povinnej registrácie za platiteľa DPH, resp., ak je to preňho výhodné, môže využiť inštitút dobrovoľnej registrácie za platiteľa.
Uplatňovanie DPH pri nájme nehnuteľností upravuje § 38 zákona o DPH, ktorý umožňuje prenajímateľovi (platiteľovi dane) rozhodnúť sa, či nájom nehnuteľnosti bude podliehať režimu DPH alebo bude od dane oslobodený. Túto možnosť má však prenajímateľ (platiteľ dane) iba v tom prípade, ak je nájomcom zdaniteľná osoba. Ak je nájomcom nezdaniteľná osoba, nájom nehnuteľnosti je vždy oslobodený od dane.
Nájom nehnuteľností vzniká na zmluvnom základe, pričom môže byť dohodnutý na dobu určitú alebo neurčitú. Všeobecnú úpravu nájomnej zmluvy obsahuje v § 663 Občiansky zákonník, podľa ktorého nájomnou zmluvou prenajímateľ prenecháva za odplatu nájomcovi vec, aby ju dočasne (v dojednanej dobe) užíval alebo z nej bral aj úžitky. Zmluva o nájme by mala obsahovať:
- predmet a účel nájmu,
- výšku nájomného,
- splatnosť
- spôsob platenia nájomného a
- obdobie, na ktoré sa zmluva uzatvára.
Ak je prenajímateľ nehnuteľnosti platiteľom dane, v zmluve by malo byť tiež uvedené, či ide o nájom oslobodený od DPH alebo či sa nájom zdaňuje. V praxi sa odporúča zmluvne ošetriť aj doúčtovanie elektriny, vody, plynu, telefónu a pod., prípadné zvyšovanie cien, zodpovednosť za škodu a spôsob jej vymáhania. V nájomnej zmluve by malo byť tiež uvedené, že nájomca nie je oprávnený dať nehnuteľnosť do podnájmu (tretej osobe), v opačnom prípade môže nájomca nehnuteľnosť ďalej prenajímať.
Poznámka: Zákon o DPH pojem nehnuteľnosť osobitne nedefinuje. Podľa § 8 ods. 1 písm. a) zákona o DPH sa nehnuteľnosti považujú za tovar. Tovarom sa rozumie hmotný majetok, ktorým sú na účely DPH hnuteľné a nehnuteľné veci vrátane pozemkov, ale aj elektrina, plyn voda, teplo a pod. Dodaním tovaru je podľa § 8 ods. 1 písm. b) zákona o DPH aj dodanie stavby alebo jej časti na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy. Časťou stavby sú priestory, ktoré sú jej súčasťou, napr. byty, nebytové priestory, spoločné časti a spoločné zariadenia bytového domu. Podľa § 119 Občianskeho zákonníka nehnuteľnosťami sú pozemky a stavby spojené so zemou pevným základom, pričom § 3 ods. 2 písm. a) zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z. n. p. (ďalej iba „ZDP“) nepriamo definíciu nehnuteľnosti rozširuje o byty, nebytové priestory alebo ich časti.
Vymedzenie prenájmu nehnuteľnosti z hľadiska DPH – dodanie služby
Nájom nehnuteľnosti sa z hľadiska vymedzenia zdaniteľných obchodov, ktoré sú predmetom dane, považuje za službu. Podľa § 9 ods. 1 písm. b) zákona o DPH sa za dodanie služby považuje aj poskytnutie práva užívať hmotný majetok (napr. nájom nehnuteľnosti). Pri nájme nehnuteľnosti alebo jej časti dochádza zo strany prenajímateľa (platiteľa DPH) väčšinou k opakovanému dodávaniu služby.
Poznámka: Z hľadiska uplatňovania DPH sa podľa § 38 ods. 6 zákona o DPH rovnako, ako nájom nehnuteľnosti alebo jej časti, posudzuje aj podnájom nehnuteľnosti alebo jej časti. Podľa § 666 Občianskeho zákonníka je nájomca oprávnený dať predmet nájmu do podnájmu, ak zmluva neurčuje inak. Rozdiel medzi nájmom a podnájmom spočíva v tom, že pri nájme ide o vzťah medzi vlastníkom nehnuteľnosti (prenajímateľom) a nájomcom, pri podnájme je to vzťah medzi nájomcom a podnájomníkom.
Služby, ktoré sa viažu k nehnuteľnosti sa zdaňujú v tom štáte, kde sa nehnuteľnosť nachádza, bez ohľadu na to, či sú poskytnuté zdaniteľnej alebo nezdaniteľnej osobe, t. j. uplatňuje sa osobitné pravidlo miesta dodania služby podľa § 16 ods. 1 zákona o DPH.
Okrem samotnej služby nájmu môže prenajímateľ poskytovať nájomcovi aj ďalšie služby a dodávať tovary, ktoré sú spojené s nájmom nehnuteľnosti. Vzhľadom na správne uplatnenie režimu zdanenia a vzniku daňovej povinnosti musí prenajímateľ pri fakturácii týchto ostatných prevádzkových nákladov rozlišovať, či ide o:
- dodanie tovaru (refakturácia elektrickej energie, tepla, vody alebo plynu nájomcovi na základe skutočnej spotreby) – vznik daňovej povinnosti podľa § 19 ods. 3 písm. c) zákona o DPH alebo o
- poskytnutie služby podľa § 9 ods. 4 zákona o DPH (prenajímateľ môže poskytovať, resp. obstarávať pre nájomcu ďalšie služby, ako napr. upratovacie, telekomunikačné služby, odvoz komunálneho odpadu a pod.) – vznik daňovej povinnosti podľa § 19 ods. 6 zákona o DPH.
Poznámka: Podľa § 9 ods. 4 zákona o DPH, ak zdaniteľná osoba (obstarávateľ) obstará vo svojom mene pre inú osobu dodanie služby, platí, že táto zdaniteľná osoba službu sama prijala a sama dodala. Odmena za obstaranie sa osobitne nezdaňuje, ale je zahrnutá do ceny obstaranej služby. Pri obstaraní služby od platiteľa dane má obstarávateľ (platiteľ dane) právo na odpočítanie dane z prijatej služby a zároveň mu vzniká povinnosť odviesť daň na výstupe pri poskytnutí služby podľa § 19 ods. 6 zákona o DPH. Ak platiteľ (obstarávateľ) požaduje odmenu za obstaranie služby, základom dane je cena obstarávanej služby vrátane odmeny za obstaranie. V opačnom prípade, ak platiteľ (obstarávateľ) nepožaduje odmenu za obstaranie služby, základom dane je cena predstavujúca náklady na obstaranú službu.
Podľa § 8 ods. 6 zákona o DPH, ak zdaniteľná osoba (obstarávateľ) obstará vo svojom mene pre inú osobu dodanie tovaru (na základe komisionárskej alebo obdobnej zmluvy), platí, že zdaniteľná osoba tovar sama kúpila a sama dodala. Sprostredkovateľ má právo na odpočítanie dane, ak tovar kúpil od platiteľa a zároveň je povinný uplatniť daň na výstupe pri predaji tovaru podľa § 19 ods. 5 zákona o DPH. Ak ide o