Náklady a výnosy sa účtujú v zásade vždy do účtovného obdobia, s ktorým vecne a časovo súvisia. V praxi sa však stáva, že dôjde k chybe. Ak sa zistí, že v predchádzajúcich účtovných obdobiach neboli niektoré náklady alebo výnosy zaúčtované, prípadne boli zaúčtované v nesprávnej výške, musí sa zaúčtovať oprava ihneď po zistení chyby.
Pri opravách chýb minulých účtovných období je treba postupovať v súlade s platnými účtovnými a daňovými predpismi.
Opravy chýb minulých účtovných období v účtovníctve
Podľa § 34 zákona č. 431/2003 Z. z. o účtovníctve v z. n. p. (ďalej len „zákon o účtovníctve“), ak účtovná jednotka zistí, že niektorý účtovný záznam jej účtovníctva je neúplný, nepreukázateľný, nesprávny alebo nezrozumiteľný, je povinná vykonať bez zbytočného odkladu jeho opravu. Oprava sa musí vykonať tak, aby bolo možné určiť zodpovednú osobu, ktorá vykonala príslušnú opravu, deň jej vykonania a obsah opravovaného účtovného záznamu pred opravou aj po oprave. Oprava v účtovnom zázname nesmie viesť k neúplnosti, nepreukázateľnosti, nesprávnosti, nezrozumiteľnosti alebo neprehľadnosti účtovníctva. Na opravu účtovného zápisu treba vždy vyhotoviť účtovný doklad.
Deň v účtovnom zázname treba zaznamenať s takou presnosťou, aby neistota v určení času nemala za následok neistotu v určení obsahu účtovných prípadov. Účtovný záznam, ktorý je nečitateľný alebo ho nemožno previesť do čitateľnej podoby, sa hodnotí, ako keby ho účtovná jednotka neviedla.
Opatrenie MF SR č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva (ďalej len „Postupy účtovania v PÚ“) rozlišujú opravy nevýznamných nákladov a nevýznamných výnosov minulých účtovných období a významné opravy chýb minulých účtovných období. V závislosti od posúdenia významnosti zistenej nesprávnosti ustanovujú postupy účtovania aj spôsob ich účtovania.
Problematika určenia hranice, do ktorej je suma v súvislosti s opravami chýb minulých účtovných období nevýznamná a naopak sumy, od ktorej už je významná, nie je upravená v slovenskej právnej úprave a dokonca ani v IFRS. V slovenských Postupoch účtovania v PÚ sa chybám minulých účtovných období okrajovo venuje len § 5 ods. 1 a § 59 ods. 13.
Určenie sumy, od ktorej sa chyba minulých účtovných období bude považovať za významnú, závisí na subjektívnom posúdení účtovnej jednotky. Účtovná jednotka je povinná preukázať, akú vysokú finančnú čiastku považuje za významnú, pričom pri jej stanovovaní môže vychádzať z § 17 ods. 9 zákona o účtovníctve, podľa ktorého informácia v účtovníctve sa považuje za významnú, ak by jej neuvedenie, resp. jej chybné uvedenie v účtovnej závierke mohlo ovplyvniť úsudok alebo rozhodovanie používateľa.
Definíciu významnosti poskytujú aj medzinárodné účtovné štandardy (IFRS), podľa ktorých významnosť závisí od veľkosti a charakteru položky alebo chyby posudzovanej podľa konkrétnych podmienok vynechania alebo nesprávneho vykázania. Inak povedané, posúdenie či ide o významnú alebo nevýznamnú chybu minulých účtovných období závisí od konkrétnych okolností v danej účtovnej jednotke. O tejto skutočnosti rozhoduje účtovná jednotka napríklad stanovením hranice významnosti v internej smernici.
Podľa § 59 ods. 14 Postupov účtovania v PÚ sa za opravu chýb minulých účtovných období nepovažujú rozdiely zo zmeny účtovnej hodnoty majetku a záväzku vyplývajúce zo zmeny úpravy ocenenia podľa § 26 a § 27 zákona o účtovníctve, napr. účtovanie výšky opravnej položky a rezerv, úprava doby používania alebo spôsobu opotrebenia dlhodobého majetku.
Opravy nevýznamných nákladov a výnosov minulých účtovných období sa podľa § 5 Postupov účtovania v PÚ účtujú ako účtovné prípady bežného účtovného obdobia na príslušných účtoch nákladov alebo výnosov z hospodárskej činnosti účtovnej jednotky.
Významné opravy nákladov a výnosov sa účtujú na účte 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účte 429 – Neuhradená strata minulých rokov.
Na spôsob účtovania opráv chýb minulých účtovných môže vplývať aj tá skutočnosť, či sa o opravách účtuje do schválenia účtovnej závierky alebo až po jej schválení. Podľa § 16 ods. 10 zákona o účtovníctve do schválenia účtovnej závierky môžu účtovné jednoty opätovne otvoriť účtovné knihy v prípade, ak sa má zabezpečiť pravdivý a verný obraz účtovníctva. Ak teda účtovná jednotka po zostavení účtovnej závierky do dňa jej schválenia najvyšším orgánom spoločnosti zistí nesprávnosti v účtovaní a pre účtovnú jednotku ide o významnú sumu, ktorá má vplyv na pravdivý a verný obraz v účtovníctve, môže opätovne otvoriť účtovné knihy a nesprávnosť v účtovaní opraviť. Účtovné jednotky tak postupujú vo výnimočných prípadoch.
♦ Príklad č. 1 – Oprava chyby zistená počas zostavovania účtovnej závierky:
Účtovná jednotka v roku 2016 zaúčtovala do nákladov na účet 518 – Ostatné služby faktúru za vykonané geologické práce. Počas zostavovania účtovnej závierky zistila, že vykonané práce súvisia s