Základné a všeobecné pravidlá zúčtovacích vzťahov pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva upravuje § 48 opatrenia zo č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v z. n. p. (ďalej len „Postupy účtovania v PÚ).
Základné a všeobecné pravidlá zúčtovacích vzťahov pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva upravuje § 48 opatrenia zo č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v z. n. p. (ďalej len „Postupy účtovania v PÚ).
V účtovej triede (ÚT) 3 – Zúčtovacie vzťahy sa sledujú:
- dlhodobé aj krátkodobé pohľadávky z obchodných vzťahov, t. j. dlhodobé aj krátkodobé pohľadávky voči odberateľom vrátane zmeniek na inkaso, poskytnutých preddavkov dodávateľom (okrem preddavkov na dlhodobý majetok),
- krátkodobé záväzky z obchodných vzťahov, t. j. napríklad krátkodobé záväzky voči dodávateľom vrátane zmeniek na úhradu, krátkodobých rezerv, prijatých krátkodobých preddavkov od odberateľov, nevyfakturovaných dodávok,
- pohľadávky a záväzky voči zamestnancom vrátane sociálneho a zdravotného poistenia, zúčtovanie s orgánmi sociálneho a zdravotného poistenia vzťahujúceho sa na účtovnú jednotku, zamestnancov a spoločníkov v obchodných spoločnostiach, ktorí sú zároveň v pracovnoprávnom vzťahu k spoločnosti,
- zúčtovanie priamych daní, nepriamych daní, poplatkov, dotácií na obstaranie dlhodobého majetku a dotácií na hospodársku činnosť so štátnym rozpočtom,
- pohľadávky a záväzky v rámci konsolidovaného celku,
- pohľadávky za upísané vlastné imanie, záväzky z upísaných nesplatených cenných papierov a vkladov,
- krátkodobé pohľadávky voči spoločníkom a členom družstiev,
- záväzky voči spoločníkom a členom družstiev,
- pohľadávky a záväzky z predaja podniku,
- pohľadávky z emisie dlhopisov,
- pohľadávky z prenájmu,
- pohľadávky a záväzky z nákupu a predaja opcií,
- iné pohľadávky a záväzky, t. j. hlavne záväzky voči colnému orgánu z dôvodu cla, dane z pridanej hodnoty a záväzky zo spotrebných daní pri dovoze,
- účtovné prípady časového rozlíšenia nákladov a výnosov na zabezpečenie nezávislosti jednotlivých účtovných období,
- opravné položky k pohľadávkam,
- vnútorné zúčtovanie v rámci vzťahov medzi vnútornými organizačnými útvarmi účtovnej jednotky,
- pohľadávky a záväzky zo združenia, vzájomné vzťahy medzi účastníkmi združenia podľa zmluvy o združení.
Sústreďujú sa tu teda účty na vyjadrenie všetkých, t. j. krátkodobých aj dlhodobých pohľadávok, avšak iba krátkodobých záväzkov. Z účtovného hľadiska je dôležité, aby pri všetkých zúčtovacích vzťahoch bola určená doba splatnosti. Podľa dohodnutej alebo inak určenej doby splatnosti pri vzniku pohľadávky a záväzku sa v účtovníctve rozdeľujú a osobitne účtujú dlhodobé pohľadávky a záväzky a osobitne krátkodobé pohľadávky a záväzky. Krátkodobosť pohľadávok a záväzkov je limitovaná dobou ich splatnosti najviac jeden rok. V účtovnej závierke pohľadávky a záväzky sa vykazujú podľa zostatkovej doby ich splatnosti ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, a nie podľa dohodnutej doby splatnosti pri vzniku pohľadávky a záväzku. Za týmto účelom pri uzavieraní účtovných kníh sa prevedú v dlhodobých pohľadávkach a záväzkoch na osobitné analytické účty sumy splátok, ktorých doba splatnosti ku dňu účtovnej závierky nie je dlhšia ako jeden rok a vykazujú sa v súvahe medzi krátkodobými pohľadávkami a záväzkami, aj keď v účtovníctve ostávajú naďalej na účtoch dlhodobých pohľadávok a záväzkov tak, ako boli zaúčtované pri ich vzniku.
Analytická evidencia zúčtovacích vzťahov
Podľa povahy zúčtovacích vzťahov sa vytvára v účtovníctve analytická evidencia, ktorá obsahuje okrem ocenenia aj ďalšie potrebné údaje pre účtovnú jednotku. Analytické účty v rámci zúčtovacích vzťahov sa vytvárajú podľa jednotlivých dlžníkov a veriteľov, ich rovnorodých skupín a podľa jednotlivých druhov mien. Pri vytváraní analytických účtov k syntetickým účtom zúčtovacích vzťahov (hlavne pohľadávok a záväzkov) sa zohľadňujú tieto hľadiská:
- členenie podľa dohodnutej doby splatnosti a zostatkovej doby splatnosti,
- členenie podľa jednotlivých dlžníkov alebo rovnorodých skupín dlžníkov,
- členenie podľa jednotlivých veriteľov alebo rovnorodých skupín veriteľov,
- členenie na slovenskú menu a cudzie meny,
- členenie podľa položiek účtovnej závierky vrátane požiadaviek na zostavenie poznámok; členenie sa týka aj požiadaviek na zverejňovanie údajov z účtovnej závierky,
- členenie podľa požiadaviek na vyčíslenie základu dane jednotlivých daní,
- členenie pre potreby zúčtovania zdravotného a sociálneho poistenia,
- členenie z hľadiska potrieb finančného riadenia účtovnej jednotky,
- iné hľadiská podľa potrieb účtovnej jednotky.
Ak do dňa zostavenia účtovnej závierky nie je vystavený účtovný doklad pre dlžníka, výška pohľadávky sa určí napríklad na základe zmluvy alebo iného dokladu a pohľadávka sa účtuje na príslušných účtoch pohľadávok, s ktorými súvisí a vedie sa na samostatnom analytickom účte. Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa účtujú upravujúce závierkové účtovné prípady, napríklad, ak do dňa zostavenia účtovnej závierky účtovná jednotka získala informáciu o výške tržby z predaja majetku, ktorý predala pred dňom, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka.
Oceňovanie zúčtovacích vzťahov
Na základe § 25 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z. n. p. (ďalej len „zákon o účtovníctve“) zúčtovacie vzťahy (t. j. všetky pohľadávky, záväzky, časové rozlíšenie nákladov a výnosov) sa oceňujú iba dvomi cenami:
- obstarávacou cenou – je ňou cena, za ktorú sa majetok obstaral a náklady súvisiace s jeho obstaraním (pohľadávky pri odplatnom nadobudnutí alebo pohľadávky nadobudnuté vkladom do základného imania, záväzky pri ich prevzatí),
- menovitou hodnotou – je ňou cena, ktorá je uvedená na peňažných prostriedkoch a ceninách, alebo suma, na ktorú znie pohľadávka alebo záväzok (pohľadávky pri ich vzniku, záväzky pri ich vzniku).
Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, alebo k inému dňu v priebehu účtovného obdobia (ak sa to vyžaduje podľa osobitného predpisu) účtovná jednotka je povinná oceňovať zákonom definované zložky majetku a záväzkov reálnou hodnotou, ktorou sa rozumie:
- trhová cena – ňou je cena, ktorá je vyhlásená na tuzemskej alebo zahraničnej burze alebo na inom verejnom trhu najneskoršie v deň ocenenia (v deň zostavenia účtovnej závierky),
- ocenenie kvalifikovaným odhadom alebo posudkom znalca v prípade, že trhovú cenu nemožno spoľahlivo určiť, čiže nie je k dispozícii, alebo nevyjadruje správne reálnu hodnotu,
- ocenenie ustanovené podľa Obchodného zákonníka, ak nie je možné postupovať pri ocenení trhovou cenou alebo kvalifikovaným odhadom alebo posudkom znalca.
Ak nie je možné ku dňu ocenenia (ku dňu zostavenia účtovnej závierky) pri zúčtovacích vzťahoch objektívne určiť reálnu hodnotu, považuje sa za reálnu hodnotu ocenenie ku dňu uskutočnenia účtovného prípadu, t. j. ocenenie obstarávacou cenou alebo menovitou hodnotou.
Účtovná jednotka ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, zohľadňuje predpokladané riziká a straty týkajúce sa zúčtovacích vzťahov, ktoré sú známe ku dňu zostavenia účtovnej závierky. Zníženie hodnoty (zníženie ocenenia jednotlivých zložiek majetku a záväzkov) sa musí zohľadniť vždy, bez ohľadu na to, či výsledkom hospodárenia za účtovné obdobie je zisk alebo strata. Predpokladané riziká, straty a zníženia hodnoty týkajúce sa zúčtovacích vzťahov, sa vyjadrujú prostredníctvom:
- rezerv – záväzkov s neurčitým časovým vymedzením alebo výškou (napr. 323 – Krátkodobé rezervy),
- opravných položiek, t. j. prechodným znížením hodnoty zúčtovacích vzťahov, ktoré sa zruší, ak zanikne riziko, na ktoré boli vytvorené (napr. 391 – Opravné položky k pohľadávkam) a
- odpisov, t. j. trvalým znížením hodnoty zúčtovacích vzťahov (napr. 546 – Odpis pohľadávky).
Ak sa pri inventarizácii záväzkov zistí, že ich suma je iná ako v účtovníctve, nevytvárajú sa opravné položky, ale ich zvýšenie alebo zníženie sa účtuje priamo na účte záväzkov so súvzťažným zápisom na ťarchu príslušného účtu nákladov alebo v prospech príslušného účtu výnosov. Napríklad, ak nie je záväzok splatený alebo splácaný včas a podľa zmluvy vzniká povinnosť platiť úroky z omeškania alebo penále.
Ak sú zúčtovacie vzťahy vyjadrené v cudzej mene, prepočítava ich účtovná jednotka na slovenskú menu kurzom vyhláseným Národnou bankou Slovenska ku dňu uskutočnenia účtovného prípadu alebo ku dňu zostavenia účtovnej závierky, alebo k inému dňu, ak to ustanovuje osobitný predpis. Účtovná jednotka v prípade pohľadávok a záväzkov, ak sú vyjadrené v cudzej mene, je povinná účtovať v slovenskej mene aj v cudzej mene. Rozdiely vyplývajúce z úpravy ocenenia zúčtovacích vzťahov sa neposudzujú ako inventarizačné rozdiely.
* * *
Účtová trieda 3 – Zúčtovacie vzťahy za účelom účtovania uvedených účtovných prípadov pozostáva z týchto účtových skupín:
- 31 – Pohľadávky,
- 32 – Záväzky,
- 33 – Zúčtovanie so zamestnancami a orgánmi sociálneho poistenia a zdravotného poistenia,
- 34 – Zúčtovanie daní a dotácií,
- 35 – Pohľadávky voči spoločníkom a združeniu,
- 36 – Záväzky voči spoločníkom a združeniu,
- 37 – Iné pohľadávky a iné záväzky,
- 38 – Časové rozlíšenie nákladov a výnosov,
- 39 – Opravná položka k zúčtovacím vzťahom a vnútorné zúčtovanie.
Pohľadávky z obchodných vzťahov
Dlhodobé a krátkodobé pohľadávky z obchodných vzťahov vrátane poskytnutých preddavkov dodávateľom (avšak s výnimkou preddavkov na dlhodobý majetok) sa účtujú v účtovej skupine 31 – Pohľadávky. Podľa rámcovej účtovej osnovy sú zaradené do tejto ÚT tieto účty:
- 311 – Odberatelia,
- 312 – Zmenky na inkaso,