Ako sa účtujú dlhopisy, ako sa zdaňujú u fyzických a právnických osôb, kedy sú výnosy oslobodené od dane?
Dlhopisy ako cenné papiere
Dlhopisy podľa ustanovenia § 1 zákona č. 530/1990 Zb. o dlhopisoch v z. n. p. (ďalej len „zákon o dlhopisoch“) sú cenné papiere, s ktorými je spojené právo majiteľa požadovať splácanie dlžnej sumy v menovitej hodnote a vyplácanie výnosov z nej k určitému dátumu a povinnosť osoby oprávnenej vydávať dlhopisy (emitent) tieto záväzky splniť.
S dlhopisom môže byť spojené právo na jeho výmenu za iný druh dlhopisu. Menovitou hodnotou dlhopisu je peňažná suma, na ktorú dlhopis znie. Dlhopisy znejú na doručiteľa alebo na meno. Kurzom dlhopisu je cena dlhopisu určená a zverejnená burzou cenných papierov postupom podľa burzových pravidiel. Emisným kurzom dlhopisu je cena, za ktorú emitent predáva dlhopis pri jeho vydaní.
Dlhopis podľa § 3 zákona o dlhopisoch môže znieť aj na cudziu menu. Dlhopis musí obsahovať:
a) označenie emitenta:
1. pri právnickej osobe jej obchodné meno, sídlo a identifikačné číslo; pri zahraničnej právnickej osobe sa identifikačné číslo nemusí uvádzať,
2. pri fyzickej osobe jej meno a priezvisko, bydlisko a rodné číslo,
b) názov dlhopisu a jeho označenie podľa medzinárodného systému číslovania na identifikáciu cenných papierov ISIN,
c) menovitú hodnotu dlhopisu, a to:
1. v slovenskej mene najmenej jedentisíc Sk a vyššie hodnoty vždy v celých tisícoch Sk (od 1. 1. 2009 v eurách najmenej 25 eur a vyššie hodnoty vždy v celých násobkoch sumy 25 eur) alebo
2. v cudzej mene, ak je dlhopis vydaný v cudzej mene,
d) spôsob určenia výnosu a termíny jeho výplaty,
e) vyhlásenie emitenta, že dlhuje menovitú hodnotu dlhopisu jeho majiteľovi,
f) termín splatnosti menovitej hodnoty dlhopisu,
g) záväzok emitenta splatiť menovitú hodnotu dlhopisu v určenom termíne alebo termínoch a vyplácať výnos dlhopisu v určených termínoch, spôsob týchto výplat a určenie platobného miesta,
h) pri dlhopisoch znejúcich na meno aj tieto údaje o prvom majiteľovi:
1. pri právnickej osobe jej obchodné meno, sídlo a identifikačné číslo; pri zahraničnej právnickej osobe sa identifikačné číslo nemusí uvádzať,
2. pri fyzickej osobe jej meno a priezvisko, bydlisko a rodné číslo; pri zahraničnej fyzickej osobe sa namiesto rodného čísla môže uviesť dátum narodenia,
i) faximile podpisu alebo podpisov osôb oprávnených konať v mene emitenta, ak ide o dlhopisy vydané v listinnej podobe.
Cenné papiere sa na základe vzťahu ich majiteľa k emitentovi členia na majetkové cenné papiere a úverové, resp. dlhové cenné papiere. Dlhopisy patria k úverovým (dlhovým) cenným papierom. Úverové cenné papiere vychádzajú z úverového vzťahu medzi dlžníkom a veriteľom, kde emitentovi – dlžníkovi, vzniká povinnosť splatiť veriteľovi (t. j. majiteľovi, resp. držiteľovi cenného papiera) v stanovenej lehote nominálnu hodnotu cenného papiera a k tomu úrok, prípadne inú dohodnutú odmenu.
Ako dlhový cenný papier sa účtuje cenný papier úverovej povahy, napr.:
a) dlhopis s pevnou úrokovou sadzbou (kupónový dlhopis),
b) dlhopis, u ktorého je úrokový výnos stanovený rozdielom medzi menovitou hodnotou a jeho nižším emisným kurzom (diskontované cenné papiere) a
c) zmenky.
Z časového hľadiska je potrebné úverové cenné papiere členiť na dlhodobé a krátkodobé.
Cenné papiere ako dlhodobý finančný majetok
Ako dlhodobý finančný majetok sa účtujú dlhopisy iba v prípadoch, ak ide o dlhové cenné papiere držané do doby splatnosti.
Dlhové cenné papiere držané do doby splatnosti
Ako dlhový cenný papier sa účtuje cenný papier úverovej povahy, napríklad dlhopis s pevnou úrokovou sadzbou (ďalej len „kupónový dlhopis“), u ktorého je úrokový výnos stanovený rozdielom medzi menovitou hodnotou a jeho nižším emisným kurzom (ďalej len „diskontované cenné papiere“) a zmenky. Ako dlhové cenné papiere držané do doby splatnosti, ktoré sú dlhodobým finančným majetkom, sa účtujú uvedené cenné papiere, ktoré majú určenú splatnosť (viac ako jeden rok) a u ktorých má účtovná jednotka úmysel a zámer držať ich do tejto doby splatnosti. Na účtovanie tejto skupiny cenných papierov a podielov je v rámci účtovej osnovy vyčlenený účet 065 – Dlhové cenné papiere držané do splatnosti.
V prípade predaja týchto cenných papierov sa ich úbytok zaúčtuje v prospech účtu 065 – Dlhové cenné papiere držané do splatnosti a súvzťažne na ťarchu účtu 561 – Predané cenné papiere a podiely. Tržbu z predaja je potrebné následne zaúčtovať v prospech účtu 661 – Tržby z predaja cenných papierov a podielov so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 378 – Iné pohľadávky, resp. 315 – Ostatné pohľadávky. Pri predaji alebo inom úbytku týchto cenných papierov je možné na základe ustanovenia § 25 ods. 4 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z. n. p. použiť pre ich ocenenie cenu zistenú váženým aritmetickým priemerom alebo spôsobom, keď prvá cena na ocenenie prírastku príslušného druhu cenných papierov sa použije ako prvá cena na ocenenie úbytku týchto cenných papierov (metóda FIFO), to však iba v rámci rovnakého druhu cenných papierov, ak sú od rovnakého emitenta a znejú na rovnakú menu.
Cenné papiere ako krátkodobý finančný majetok
Časť finančného majetku, u ktorého je predpokladaná držba najviac jeden rok odo dňa uskutočnenia účtovného prípadu, sa účtuje na základe § 46 ods. 5 opatrenia zo dňa 16. decembra 2002 č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva (ďalej len „Postupy účtovania v PÚ“) na účtoch účtovej skupiny 25 – Krátkodobý finančný majetok. Ako krátkodobý finančný majetok sa potom v zmysle § 14 ods. 2 písm. b) Postupov účtovania v PÚ účtujú cenné papiere a podiely v prípadoch, ak ide o majetkové cenné papiere určené na obchodovanie, dlhové, resp. úverové cenné papiere určené na obchodovanie, dlhové, resp. úverové cenné papiere so splatnosťou do jedného roka držané do doby splatnosti, vlastné akcie a vlastné obchodné podiely, vlastné dlhopisy a ostatné realizovateľné cenné papiere.
Dlhové, resp. úverové cenné papiere na obchodovanie
Ako dlhový cenný papier sa účtuje cenný papier úverovej povahy, napríklad kupónový dlhopis, diskontované cenné papiere a zmenky. Ako dlhové cenné papiere určené na obchodovanie, ktoré sú krátkodobým finančným majetkom, sa účtujú uvedené cenné papiere, ktoré účtovná jednotka obstaráva za účelom vykonania obchodu na tuzemskej alebo zahraničnej burze, alebo na inom verejnom trhu, s cieľom dosahovať zisk z cenových rozdielov v krátkodobom horizonte. Na účtovanie tejto skupiny cenných papierov je v rámci účtovej osnovy vyčlenený účet 253 – Dlhové cenné papiere na obchodovanie (pozri § 47 ods. 10 Postupov účtovania v PÚ). Pri predaji dlhových cenných papierov je ich úbytok potrebné účtovne zaevidovať na ťarchu účtu 561 – Predané cenné papiere a podiely a v prospech účtu 253 – Dlhové cenné papiere na obchodovanie. Tržba z predaja sa následne zaúčtuje v prospech účtu 661 – Tržby z predaja cenných papierov a podielov a na ťarchu účtu pohľadávok. Rovnako pri predaji alebo inom úbytku týchto cenných papierov je možné použiť pre ich ocenenie cenu zistenú váženým aritmetickým priemerom alebo metódou FIFO, a to iba v rámci rovnakého druhu cenných papierov, ak sú od rovnakého emitenta a znejú na rovnakú menu.
Dlhové, resp. úverové cenné papiere so splatnosťou do jedného roka držané do doby splatnosti
Ako dlhový cenný papier sa účtuje cenný papier úverovej povahy, napríklad kupónový dlhopis, diskontované cenné papiere a zmenky. Ako dlhové cenné papiere so splatnosťou do jedného roka držané do doby splatnosti, ktoré sú krátkodobým finančným majetkom, sa účtujú uvedené cenné papiere, ktoré majú určenú splatnosť (menej ako jeden rok) a u ktorých má účtovná jednotka úmysel a zámer držať ich do tejto doby splatnosti. Na účtovanie tejto skupiny cenných papierov je v rámci účtovej osnovy vyčlenený účet 256 – Dlhové cenné papiere so splatnosťou do jedného roka držané do splatnosti (pozri § 47 ods. 12 Postupov účtovania v PÚ).
Vlastné dlhopisy
Na účtovanie tejto skupiny cenných papierov je v rámci účtovej osnovy vyčlenený účet 255 – Vlastné dlhopisy. Podľa § 47 ods. 11 Postupov účtovania v PÚ sa na účte 255 účtujú vlastné dlhopisy, ktoré môže účtovná jednotka držať podľa zákona o dlhopisoch. Na účte 255 – Vlastné dlhopisy môže účtovná jednotka účtovne evidovať:
- odkúpené neprevoditeľné dlhopisy znejúce na meno pred uplynutím doby ich splatnosti, ak sa na odkúpenie emitent zaviazal (ust. § 4 ods. 7 zákona o dlhopisoch); účtujú sa na ťarchu účtu 255 – Vlastné dlhopisy so súvzťažným zápisom v prospech účtu 379 – Iné záväzky, resp. 211 – Pokladnica,
- odkúpené zamestnanecké obligácie od zamestnancov v prípadoch rozviazania pracovného pomeru (§ 21 ods. 2 zákona o dlhopisoch); sa účtujú na ťarchu účtu 255 – Vlastné dlhopisy so súvzťažným zápisom v prospech účtu 379 – Iné záväzky, resp. 211 – Pokladnica,
- stiahnuté vlastné nepredané dlhopisy sa účtujú na ťarchu účtu 255 – Vlastné dlhopisy so súvzťažným zápisom v prospech účtu 375 – Pohľadávky z vydaných dlhopisov.
Úbytok vlastných dlhopisov pri ich prevode je potrebné zaúčtovať na ťarchu účtu 378 – Iné pohľadávky a v prospech účtu 255 – Vlastné dlhopisy. Pri predaji alebo inom úbytku vlastných dlhopisov, ale aj vlastných akcií a vlastných obchodných podielov, je možné na základe ustanovenia § 25 ods. 4 zákona o účtovníctve použiť pre ich ocenenie cenu zistenú váženým aritmetickým priemerom alebo metódou FIFO, ale iba v rámci rovnakého druhu cenných papierov, ak sú od rovnakého emitenta a znejú na rovnakú menu.
Zrušenie, resp. zničenie vlastných dlhopisov (nepredaných do lehoty splatnosti) je potrebné zaúčtovať ako zníženie záväzku z emisie dlhopisov – podľa charakteru dlhopisov buď na ťarchu účtu 241 – Vydané krátkodobé dlhopisy alebo 473 – Vydané dlhopisy so súvzťažným zápisom v prospech účtu 255 – Vlastné dlhopisy.