V predchádzajúcom čísle časopisu DPH v praxi sme priniesli 1. časť komentára k novele zákona o DPH. V dnešnom čísle si môžete prečítať jeho pokračovanie, v ktorom sa zameriame na nové pravidlo týkajúce sa priradenia prepravy v prípadoch reťazových obchodov, na ubytovacie služby, na ktoré nie je možné uplatniť oslobodenie od DPH, ako aj na nové ustanovenie súvisiace s opravou odpočítanej dane.
2. Reťazové obchody (§ 13a zákona o DPH)
S účinnosťou od 1. januára 2020 sa do zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v z. n. p. (ďalej len „zákon o DPH“) doplnilo ustanovenie § 13a, ktorým sa zavádza nové pravidlo týkajúce sa priradenia prepravy v prípadoch tzv. cezhraničných reťazových obchodov.
Právny rámec nového pravidla je stanovený v čl. 36a smernice Rady 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej len „smernica o DPH“). Implementáciou tohto článku do národnej legislatívy členských štátov by sa mal zabezpečiť rovnaký prístup vo všetkých členských štátoch pri určení, ktoré dodanie tovaru v cezhraničnom reťazovom obchode (pozri nižšie charakteristiku reťazového obchodu) sa v prípade jedného fyzického pohybu tovaru má považovať za dodanie spojené s prepravou.
Pri reťazových obchodoch je otázka, ktorej z dodávok je priradená preprava, kľúčovou otázkou, od ktorej závisí predovšetkým to, či dodávateľ tovaru spĺňa jednu zo základných podmienok pre oslobodenie od DPH (§ 43 – tovar je prepravený dodávateľom alebo odberateľom do iného členského štátu alebo na ich účet treťou osobou).
Prečo je nové ustanovenie § 13a zaradené za § 13, ktoré ustanovuje miesto dodania tovaru
V § 13 sú ustanovené dve základné pravidlá, ktoré určujú miesto dodania tovaru. Miesto dodania (okrem špecifických prípadov) sa určuje podľa toho, či je dodanie tovaru spojené s prepravou alebo odoslaním alebo sa uskutočňuje bez prepravy. Tieto pravidlá majú svoj význam pre cezhraničné dodania tovaru.
Ak je dodanie tovaru s prepravou alebo odoslaním, miesto dodania je v členskom štáte, kde sa preprava tovaru začína uskutočňovať, a ak sa dodanie uskutočňuje bez prepravy alebo odoslania, miesto dodania tovaru je v členskom štáte, kde sa tovar nachádza v čase jeho dodania.
V reťazovom obchode, keď dochádza k viacerým dodaniam toho istého tovaru, ale fyzický pohyb tovaru je len jeden, sa môže preprava tovaru priradiť len k jednému dodaniu tovaru v rámci reťazca (zvyčajne sa označuje ako tzv. pohyblivá dodávka), ostatné dodania tovaru sú dodania bez prepravy (tzv. nepohyblivá dodávka), pre ktoré podľa okolnosti prípadu je miestom dodania členský štát, v ktorom sa preprava začala uskutočňovať (dodanie tovaru, ktoré predchádza dodaniu s prepravou) alebo členský štát, v ktorom sa skončila preprava tovaru (dodanie tovaru, ktoré nasleduje po dodaní s prepravou).
Nové ustanovenie § 13a súvisí s určením miesta dodania, pretože ustanovuje základné pravidlo, ktorému dodaniu v rámci reťazového obchodu sa priradí preprava tovaru, ak medzi dodávateľom a odberateľom je dohoda, že odberateľ zabezpečí prepravu tovaru do iného členského štátu.
Ak na základe nového pravidla bude dodanie tovaru kvalifikované ako dodanie s prepravou alebo odoslaním, miesto tohto dodania tovaru sa automaticky posúdi podľa § 13 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, t. j. bude v členskom štáte, kde sa preprava tovaru začala uskutočňovať.
Čo je reťazový obchod
Reťazový obchod nemá konkrétnu definíciu. Z viacerých rozsudkov Súdneho dvora EÚ však vyplýva opis situácií, ktoré sa označujú ako reťazový obchod. Charakteristické pre tieto obchody je to, že ten istý tovar je predmetom dvoch alebo viacerých po sebe nasledujúcich dodávok, pričom fyzický pohyb je len jeden.
Do reťazového obchodu tak musia byť zapojené aspoň tri rôzne subjekty, pričom však dva z nich môžu byť usadené v tom istom členskom štáte. Problematiku miesta dodania v rámci reťazového obchodu musí podnikateľ riešiť len vtedy, ak je tovar prepravený z jedného členského štátu do iného členského štátu.
Podnikatelia často zabúdajú na to, že z hľadiska správneho uplatnenia DPH je nevyhnutné každú jednotlivú dodávku tovaru v reťazci (každý právny vzťah medzi dodávateľom a odberateľom) posudzovať osobitne a pre každú dodávku osobitne určiť miesto dodania. Len dodanie tovaru spojené s prepravou môže byť považované za intrakomunitárne dodanie s potenciálnym oslobodením od DPH.