S blížiacim sa záverom roka aktuálnou témou v mnohých účtovných jednotkách sa stáva tvorba opravných položiek. Aj keď zásady pre tvorbu opravných položiek upravujú postupy účtovania, rozhodnutie účtovnej jednotky v značnej miere ovplyvňuje daňová uznateľnosť takto zaúčtovaných nákladov. Cieľom príspevku je vysvetliť podmienky, pri splnení ktorých je možné zahrnúť vytvorené opravné položky k nepremlčaným pohľadávkam do daňovo uznaných výdavkov.
Daňovými výdavkami sú podľa § 19 ods. 2 písm. f) zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v z. n. p. (ďalej len "ZDP") za podmienok ustanovených týmto zákonom len tie opravné položky, ktoré sú vymedzené v § 20 ZDP.
Podľa § 20 ods. 2 písm. b) ZDPopravnými položkami, ktorých tvorba je daňovým výdavkom, sú aj opravné položky
k nepremlčaným pohľadávkam
za podmienok ustanovených v § 20 ods. 14 ZDP a s účinnosťou od 1.1.2021 podľa § 20 ods. 2 písm. h) ZDPaj opravné položky
k nepremlčaným pohľadávkam u mikrodaňovníka
za podmienok ustanovených v § 20 ods. 23 ZDP.V súlade s § 20 ods. 3 ZDP zásady pre tvorbu a rozpustenie opravných položiek určujú účtovné predpisy, tzn. zákon č. 431/2002 Z.z. o účtovníctve v z. n. p. (ďalej len "zákon o účtovníctve") a príslušné opatrenia Ministerstva financií SR, ktorými sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania. Vzhľadom na uvedenú skutočnosť a tiež podľa § 2 písm. i) ZDP, zahrnutie opravnej položky do daňových výdavkov je podmienené účtovaním o opravnej položke.
Premlčanie pohľadávok na účely právnych vzťahov osobitne upravuje zákon č. 513/1991 Zb. Obchodný zákonník v z. n. p. (ďalej len "Obchodný zákonník) v § 387 až § 408 a zákon č. 40/1964 Zb. Občiansky zákonník v z. n. p. (ďalej len "Občiansky zákonník") v § 101 až § 114?. Na účely ZDP premlčanie pohľadávok špecificky upravuje § 20 ods. 3 tohto zákona.
Tvorba opravných položiek k pohľadávkam v účtovníctve
Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, je účtovná jednotka podľa § 26 ods. 4 zákona o účtovníctve povinná upraviť ocenenie hodnoty majetku. Ocenenie majetku sa upraví opravnými položkami, ak existuje opodstatnený predpoklad zníženia hodnoty majetku pod jeho účtovnú hodnotu. Opravné položky sa zrušia alebo sa zmení ich výška, ak nastane zmena predpokladu zníženia hodnoty.
Podľa § 18 opatrenia MF SR č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v z. n. p. (ďalej len "Postupy účtovania v PÚ") opravná položka sa tvorí na základe zásady opatrnosti, ak je opodstatnené predpokladať, že nastalo zníženie hodnoty majetku oproti jeho oceneniu v účtovníctve. Predpoklad zníženia hodnoty majetku je opodstatnený, ak nastala skutočnosť, ktorá je dôvodom na odhad zníženia budúcich ekonomických úžitkov z tohto majetku. Opravná položka sa účtuje v sume opodstatneného predpokladu zníženia hodnoty majetku oproti jeho oceneniu v účtovníctve.
Opravné položky v účtovníctve sa tvoria k dlhodobému hmotnému a dlhodobému nehmotnému majetku, zásobám, pohľadávkam, finančnému majetku zaúčtovaním na ťarchu príslušného nákladového účtu so súvzťažným zápisom v prospech príslušného súvahového účtu.
Opravná položka
k pohľadávke
sa tvorí najmä k takej pohľadávke, pri ktorej je
opodstatnené predpokladať,
že ju
dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí
a
k spornej pohľadávke
voči dlžníkovi, s ktorým sa vedie spor o uznanie.Tvorba opravnej položky k pohľadávke
sa účtuje na ťarchu účtu
547 - Tvorba a zúčtovanie opravnej položky k pohľadávke
so súvzťažným zápisom v prospech účtu
391 - Opravné položky k pohľadávkam
. Opravná položka nemá aktívny zostatok.| Účtovanie tvorby opravnej položky (OP) | MD | D |
| Tvorba OP k pohľadávkam | 547-AE | 391-AE |
______________________________
Poznámka:
Tvorba daňovo uznaných opravných položiek k pohľadávkam (tzv. zákonných opravných položiek) a ostatných opravných položiek (tzv. nezákonných opravných položiek) sa účtuje na rovnakom nákladovom účte 547 - Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k pohľadávkam. Z uvedeného dôvodu je povinná analytická evidencia k účtovaniu jednotlivých opravných položiek [členenie podľa jednotlivých druhov opravných položiek podľa § 4 ods. 1 písm. l) Postupov účtovania v PÚ].
______________________________
Zúčtovanie opravnej položky
sa účtuje z dôvodu
vyradenia
pohľadávky z účtovníctva alebo z dôvodu úplného alebo čiastočného
zániku opodstatneného predpokladu trvania zníženia hodnoty
pohľadávky. Zúčtovanie opravnej položky z dôvodu vyradenia pohľadávky z účtovníctva, napríklad pri postúpení, darovaní alebo odpise pohľadávky, sa účtuje pred vyradením pohľadávky z účtovníctva, a to na ťarchu vecne príslušného súvahového účtu opravných položiek (
391 - Opravné položky k pohľadávkam
) so súvzťažným zápisom v prospech príslušného účtu pohľadávok. Zúčtovanie opravnej položky z dôvodu úplného alebo čiastočného zániku opodstatneného predpokladu trvania zníženia pohľadávky (inkaso pohľadávky) sa účtuje na ťarchu vecne príslušného súvahového účtu opravnej položky so súvzťažným zápisom v prospech účtu
547 - Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k pohľadávkam.
| Zúčtovanie opravnej položky k pohľadávke z dôvodu: | MD | D |
|
391-AE | 547-AE |
|
391-AE | 31x, 378 |