Právna úprava vyrubovacieho konania ako daňového konania je obsiahnutá v zákone č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z. n. p. (ďalej len „daňový poriadok“) v ustanoveniach:
- § 2 písm. c)– daňové konanie, v ktorom sa rozhoduje o právach a povinnostiach daňového subjektu
- § 68 – vyrubovacie konanie, súčasťou ktorého je aj dokazovanie, v ktorom sa ustanovuje, kedy vyrubovacie konanie začína, kedy končí a upravuje aj prípady, keď vyrubovacie konanie nezačne.
Inštitút daňového konania je obsiahnutý v štvrtej časti daňového poriadku a zahŕňa najmä:
- začatie daňového konania (§ 58), ktoré začína na návrh účastníka daňového konania alebo z podnetu príslušného orgánu vo veci konať,
- účastníkov daňového konania (§ 59), je ním daňový subjekt alebo iná osoba, ktorú správca dane na daňové konanie prizve,
- prerušenie daňového konania (§ 61), ak má správca dane vedomosť, že sa začalo konanie o predbežnej otázke (§ 22) alebo, ak sa začalo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia alebo je potrebné získať informácie prostredníctvom medzinárodnej výmeny informácií od príslušného orgánu členského štátu podľa osobitného predpisu,
- zastavenie daňového konania (§ 62), ak nastane jeden z dôvodov na zastavenie daňového konania ako je späťvzatie návrhu na daňové konanie alebo účastník daňového konania zanikol bez právneho nástupcu, alebo je právnym nástupcom Slovenská republika, alebo daňový subjekt zmeškal lehotu na podanie návrhu na daňové konanie, daňové konanie podala neoprávnená osoba, alebo odpadol dôvod daňového konania, alebo už bolo vo veci právoplatne rozhodnuté, alebo ak správca dane zistí, že začalo konanie na súde v tejto veci,
- rozhodnutie (§ 63), ktorým sa účastníkovi daňového konania ukladajú povinnosti alebo priznávajú práva podľa daňového poriadku alebo osobitného predpisu,
- nulitné rozhodnutie (§ 64), ktorým je rozhodnutie, ktoré vydal nepríslušný orgán, alebo bolo vydané inej osobe, alebo nadväzuje na už nulitné rozhodnutie,
- vyrubovacie konanie (§ 68)patrí tiež do štvrtej časti daňového poriadku zaradené medzi osobitné daňové konania, ktoré zahŕňa okrem vyrubovacieho konania aj registračné konanie (§ 67), opravné prostriedky (§ 71 – § 77).
V článku sa budeme venovať problematike vyrubovacieho konania so zameraním na dokazovanie vo vyrubovacom konaní, výsledkom ktorého je vydanie rozhodnutia správcom dane.
Porovnanie právnej úpravy dokazovania v súvislosti s daňovou kontrolou do roku 2011 a po 1. 1. 2012
Vyrubovacie konanie bezprostredne nadväzuje na daňovú kontrolu, presnejšie na výsledky zistení ukončenej daňovej kontroly a začína podľa § 68 ods. 1 daňového poriadku nasledujúci deň po doručení protokolu spolu s výzvou.
Je na mieste uviesť chronologický postup daňovej kontroly od začatia daňovej kontroly, jej priebeh, vyhotovenie protokolu, ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov, vyjadrenia kontrolovaného daňového subjektu a ukončenie daňovej kontroly.
Daňová kontrola do 31. decembra 2011 bola ukončená prerokovaním výsledkov daňovej kontroly a podpísaním protokolu o daňovej kontrole daňovým subjektom a správcom dane.
Nasledujúci deň po ukončení daňovej kontroly začalo vyrubovacie konanie, ktoré spočívalo len vo vydaní dodatočného platobného výmeru, ktorým správca dane vyrubil daň alebo rozdiel dane na základe výsledkov daňovej kontroly.
Správca dane vo vyrubovacom konaní nevykonával už žiadne dokazovanie zistení uvedených v protokole. Daňové subjekty dlhodobo namietali, že po prerokovaní protokolu neprebehlo žiadne vyrubovacie konanie, len bolo formálne vydané rozhodnutie – dodatočný platobný výmer.
Rovnako aj súdy, ktoré preskúmavali zákonnosť vydaných rozhodnutí daňového riaditeľstva a daňových úradov do roku 2011 namietali nesprávnosť postupu správcu dane po daňovej kontrole, keď daňové úrady nevykonávali žiadne dokazovanie. V tejto veci konečný verdikt vyriekol Ústavný súd, keď zdôraznil, že dokazovanie k zisteným porušeniam zákonov ako výsledok daňovej kontroly sa má vykonať v rámci daňového konania, ako je uvedené ďalej.
Podľa daňového poriadku od 1. januára 2012 je daňová kontrola ukončená dňom doručenia protokolu, ktorý obsahuje okrem iných povinných náležitostí (§ 47 daňového poriadku) aj preukázané kontrolné zistenia a vyhodnotenia dôkazov a aj vyjadrenie kontrolovaného daňového subjektu.
Protokol z daňovej kontroly obsahuje podpis kontrolovaného daňov