Základným predpokladom zostavenia účtovnej závierky je mať správne, úplne a preukázateľne vedené priebežné účtovníctvo tak, ako to požadujú ustanovenia § 8 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z. n. p. (ďalej len „zákon o účtovníctve“). Podstatné je zaznamenať všetky účtovné prípady a tieto doložiť účtovnými dokladmi podľa § 10 zákona o účtovníctve.
V celej príručke uvádzame deň zostavenia závierky 31. 12. 2014, čo platí vtedy, keď je účtovné obdobie totožné s kalendárnym rokom. Pokiaľ má účtovná jednotka (ÚJ) individuálne zvolený hospodársky rok, použije deň zostavenia závierky v súlade so svojim hospodárskym rokom a právny stav aktuálny k tomuto dňu.
Materiál je spracovaný po aktuálny právny stav predpisov vydaných v Zbierke zákonov SR po čiastku 98/2014 a vo Finančnom spravodajcovi po číslo 11/2014.
Nevyhnutné podklady, z ktorých je potrebné pri zostavovaní účtovnej závierky a prác s tým spojených vychádzať, sú najmä základné dokumenty spoločnosti (zakladacie listiny, stanovy, spoločenská zmluva, výpis z obchodného registra a pod.), hlavná kniha za celé účtovné obdobie (obsahuje všetky účtovné zápisy podľa vecného, systematického hľadiska), evidencia majetku (registre), výsledky inventarizácie, interné účtovné smernice.
Inventarizácia slúži na zisťovanie a spísanie skutočného stavu majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov (vlastného imania). Jej súčasťou je porovnanie skutočného stavu so stavom vykazovaným v účtovníctve. Pri inventarizácii sa zisťujú príčiny rozdielov, zodpovednosť za tieto rozdiely a navrhuje sa ich vysporiadanie. Výstupom inventarizácie je tiež posúdenie ocenenia majetku (§ 26 a § 27 zákona o účtovníctve), teda aj posúdenie správnosti stanoveného odpisovania, opravných položiek, rezerv a prípadného ocenenia reálnou hodnotou. Inventarizácia komplex logicky nadväzujúcich prác na overenie vecnej správnosti účtovníctva.
Inventúra je súčasťou inventarizácie a môže byť fyzická, dokladová alebo kombinovaná. Fyzická inventúra je inventúra, pri ktorej sa zisťuje a spisuje skutočný stav aktív na základe fyzického prepočítania. Dokladová inventúra je inventúra, kde sa zisťuje súpis aktív alebo pasív na základe príslušných účtovných dokladov. Kombinovaná inventúra je prienikom dvoch predchádzajúcich, vykonáva sa napr. pri pozemkoch a pod.
Prehľad všeobecne záväzných právnych predpisov
Prehľad je spracovaný z predpisov uverejňovaných v Zbierke zákonov SR (po čiastku 95/2014) a vo Finančnom spravodajcovi MF SR (po číslo 10/2014), a to tých, ktoré sa podľa nášho názoru vzťahujú k účtovnej závierke subjektov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva pre podnikateľov.
Zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z. n. p. (ostatná novela č. 463/2013 Z. z. s účinnosťou od 1. 1. 2014). Národná rada SR schválila novelu, číslo ktorej ešte nie je známe (ešte nevyšla v Zbierke zákonov SR) s účinnosťou od 1. 1. 2015.
Opatrenie MF SR č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v z. n. p. (ostatná novela č. MF/23635/2014-74 s čiastočnou účinnosťou od 31. 12. 2014) ďalej len „Postupy účtovania v PÚ“.
Zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z. n. p. (na právny stav roku 2014 vplývajú novely č. 547/2011 Z. z., č. 318/2013 Z. z., č. 463/2013 Z. z. Národná rada SR schválila novelu, číslo ktorej ešte nie je známe (ešte nevyšla v Zbierke zákonov SR) s účinnosťou od 1. 1. 2015 (ďalej len „ZDP“).
Zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v z. n. p. (ostatná novela č. 218/2014 Z. z. s účinnosťou od 1. 10. 2014) (ďalej len „zákon o DPH“).
Obchodný zákonník č. 513/1991 Zb. v z. n. p.
Zákon č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z. n. p. (ďalej len „daňový poriadok“).
Opatrenie MF SR č. 4455/2003-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o usporiadaní, označovaní a obsahovom vymedzení položiek individuálnej účtovnej závierky a rozsahu údajov určených z individuálnej účtovnej závierky na zverejnenie pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v z. n. p. (ostatná novela č. MF/18009/2014-74 vo FS č. 10/2014 s účinnosťou od 31. 12. 2014) – ďalej len „opatrenie o účtovnej závierke“.
Poznámka: Zostavenie účtovnej závierky podľa medzinárodnej účtovnej metodiky IAS/IFRS sa priamo týka každej konsolidovanej účtovnej závierky (§ 22 zákona o účtovníctve) a tiež individuálnej účtovnej závierky pre vybrané subjekty – podľa právnej formy (napr. banka, poisťovňa, správcovská spoločnosť) a podľa veľkostného kritéria (splnenie dvoch podmienok počas dvoch rokov, a to majetok nad 170 000 000 €, čistý obrat nad 170 000 000 €, zamestnanci nad 2 000) tak, ako to vyplýva z § 17a zákona o účtovníctve. Účtovná metodika IAS/IFRS je súčasťou nariadenia Komisie (ES) č. 1126/2008 a je dostupná na webovej stránke európskej legislatívy www:eur–lex.europa.eu.
Prehľad prác a úloh pred uzavretím účtovných kníh
Kontrola bilančnej kontinuity
Kontrola otvorenia účtovných kníh (nadväznosť účtov 702 a 701)
Kontrolou otvorenia účtovných kníh zisťujeme tiež dodržanie požiadavky bilančnej kontinuity v zmysle ustanovenia § 16 ods. 12 zákona o účtovníctve medzi dvomi účtovnými obdobiami. Podľa § 3 ods. 4 zákona o účtovníctve môže byť účtovným obdobím aj hospodársky rok, a to bez povoľovacieho konania jednoduchým oznámením na daňový úrad; dôležité pritom je tiež to, že je to súčasne aj zdaňovacie obdobie podľa § 41 ods. 11 ZDP.
Účty hlavnej knihy sa otvárajú účtovnými zápismi, keď sa začiatočné stavy novootváraných účtov aktív a pasív pre rok 2014 účtujú súvzťažne s účtom 701 – Začiatočný účet súvahový.
Stavy jednotlivých súvahových položiek (aktíva a pasíva) účtu 701 (hlavná kniha 2014) musia nadväzovať na konečné zostatky vykázané na účte 702 – Konečný účet súvahový (hlavná kniha 2013).
Otvorenie účtovných kníh musí byť doložené účtovným dokladom. V prípade, že účtovný doklad o otvorení účtovných kníh 2014 nie je výsledkom automatizovaného spracovania účtovníctva, môže byť vystavený manuálne alebo zápis preukázaný dokumentáciou k programového vybaveniu (účtovnému softvéru).
Účtový rozvrh platný v ÚJ na účtovné obdobie roku 2014 musí byť upravený v súlade s postupmi účtovania a rámcovou účtovnou osnovou. ÚJ si môžu podľa § 3 Postupov účtovania v PÚ vytvoriť aj vlastné súvahové účty nad rozsah rámcovej účtovej osnovy, nie však účty výsledkové.
Vysporiadanie výsledku hospodárenia predchádzajúceho roka
Rozdelenie účtovného zisku, prípadne usporiadanie účtovnej straty za rok 2013 sa vykoná prostredníctvom účtu 431 – Výsledok hospodárenia vo schvaľovaní.
Účtovný zisk, prípadne, účtovná strata z roku 2013 zaúčtovaná na účte 701 sa zaúčtuje súvzťažne v prospech, alebo na ťarchu účtu 431 pri otvorení účtovných kníh. Účet 431 nesmie mať ku dňu 31. 12. 2014 žiadny zostatok.
Výsledok hospodárenia (ďalej len „VH“) sa zúčtuje podľa pravidiel ustanovených Obchodným zákonníkom, prípadne iným predpisom na základe rozhodnutia príslušného štatutárneho orgánu ÚJ. Podľa tohto rozhodnutia ÚJ vystaví interný účtovný doklad, ktorý, spolu s príslušným rozhodnutím preukazuje tento účtovný prípad.
V prípade, že do konca roku nebude prijaté rozhodnutie o zúčtovaní VH (alebo jeho časti) tento sa zaúčtuje účtovným predpisom 431 / 428 na účet 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov v prípade zisku, alebo účtovným predpisom 429 / 431 na účet 429 – Neuhradená strata minulých rokov v prípade straty. Dôvod, prečo štatutárne orgány oficiálne nerozhodli o zúčtovaní VH za rok 2013, treba uviesť v poznámkach.
Upozorňujeme, že podľa § 68 ods. 6 Obchodného zákonníka sa musí konať valné zhromaždenie obchodnej spoločnosti aspoň raz ročne, inak to môže byť dôvodom na zrušenie spoločnosti. Dôvodom na zrušenie spoločnosti môže byť aj porušenie povinnosti vytvoriť alebo doplniť rezervný fond (účet 417 – Zákonný rezervný fond z kapitálových vkladov alebo 421 – Zákonný rezervný fond) alebo uložiť účtovnú závierku do zbierky listín.
V prípade, ak sa rozhodne o vyplatení podielov (dividend) spoločníkom upozorňujeme, že maximálna výška je obmedzená § 123 a § 179 Obchodného zákonníka tak, že sa nesmie znížiť vlastné imanie pod výšku základného imania a povinného rezervného fondu. Režim zdanenia podielov na zisku sa musí posúdiť v každom konkrétnom prípade podľa štruktúrovaných podmienok § 52 ods. 24 ZDP.
Zabezpečenie verného a pravdivého obrazu predmetu účtovníctva
Inventarizácia majetku, záväzkov a vlastného imania
Inventarizáciou sa overuje stav majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov – vlastného imania (§ 59 ods. 1 Postupov účtovania v PÚ). Je potrebné vykonať inventarizáciu všetkých položiek súvahy (súvahové účty).
Vykonanie inventarizácie je stanovené zákonom o účtovníctve (§ 6 ods. 3; § 29 a § 30) a v prípade jej nevykonania, alebo neúplného vykonania, nie je účtovníctvo správne a preukázateľné. Účtovníctvo je preukázateľné, len ak sú všetky účtovné záznamy preukázateľné a ÚJ vykonala inventarizáciu.
Fyzická inventúra sa vykonáva zmeraním, spočítaním, prevážením prípadne iným spôsobom, ktorý spočíva v zistení množstva majetku, ktorý je predmetom inventúry.
Dokladová inventúra sa vykonáva preverením jednotlivých dokladov, z ktorých vznikol, alebo z ktorých sa skladá inventárny stav.
Skutočný stav majetku, záväzkov a vlastného imania sa zaznamenáva do inventúrnych súpisov. Povinný obsah inventúrneho súpisu ustanovuje § 30 ods. 2 zákona o účtovníctve, pričom jeho povinnou súčasťou sú aj odporúčania na posúdenie reálnosti ocenenia majetku a záväzkov.
Ak je k závierkovému dňu suma záväzkov vyššia ako ich výška v účtovníctve, uvedú sa záväzky v účtovnej závierke vo zvýšenom ocenení (§ 26 ods. 2 zákona o účtovníctve). Prehodnotenie výšky dlhodobých záväzkov cez diskontný faktor sa netýka všetkých ÚJ, ale len záväzkov fondu (napr. dôchodkové fondy).
Fyzickú inventúru hmotného majetku okrem zásob, ktorú nemožno vykonať ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, možno vykonávať tri mesiace pred účtovnou závierkou a mesiac po nej (od 1. 10. 2014 do 31. 1. 2015). Fyzickú inventúru zásob môže ÚJ vykonávať kedykoľvek v priebehu účtovného obdobia. Pritom sa musí preukázať stav hmotného majetku k 31. 12. 2014, a to údajmi fyzickej inventúry upravenými o prírastky a úbytky hmotného majetku v intervale odo dňa vykonanej inventarizácie do závierkového dňa. Záväzky a iný majetok ako hmotný majetok (dokladová inventúra), sa inventarizuje len k 31. 12. 2014.
Inventarizácia dlhodobého hmotného majetku sa môže vykonávať raz za štyri roky; inventarizácia peňazí v hotovosti sa môže vykonať len jedenkrát ročne k závierkovému dňu. Inventarizáciu zásob môže ÚJ vykonávať aj v priebehu účtovného obdobia (§ 30 ods. 4 zákona o účtovníctve).
Inventarizačné rozdiely sa musia zaúčtovať do účtovného obdobia (kalendárneho roka alebo hospodárskeho roka), za ktoré bola inventarizácia uskutočnená. Účtovanie inventarizačných rozdielov upravuje najmä § 11 Postupov účtovania v PÚ, niektoré špecifiká sú upravené pri jednotlivých účtových triedach (napr. § 21 ods. 2 dlhodobý majetok; § 43 zásoby).
Inventarizácia je základom všetkých uzávierkových činností, a preto by mala byť v ÚJ organizačne upravená internou smernicou, ktorá obsahuje najmä harmonogram prác, termíny, inventúrne komisie a ich právomoc a zodpovednosť pri inventarizácii.
Inventarizácia by mala byť ukončená schválením záverečného súhrnného inventarizačného zápisu tak, ako to ustanovuje § 30 ods. 3 zákona o účtovníctve. V tomto dokumente sa má potvrdiť, že inventarizácia bola v súlade so zákonom o účtovníctve a internou smernicou ÚJ.
V inventarizačnom zápise sa najmä kvantifikujú inventarizačné rozdiely a spôsob ich účtovného vysporiadania (odkaz na interný účtovný doklad), ako aj výsledky posúdenia reálnosti ocenenia majetku a záväzkov – teda dopad na účtovanie opravných položiek, rezerv, odpisov podľa § 26 zákona o účtovníctve a ocenenie vybraných položiek reálnou hodnotou podľa § 27 zákona o účtovníctve. Inventarizačný zápis je účtovný záznam, ktorý podľa zákona o účtovníctve podlieha povinnej archivácii (5 rokov).
Zaúčtovanie všetkých účtovných prípadov, týkajúcich sa roku 2014
V účtovnej závierke musia byť zohľadnené všetky informácie týkajúce sa stavu ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, pokiaľ sa získali do dňa jej zostavenia – teda do dňa podpísania výkazov účtovnej závierky (§ 17 ods. 8 zákona o účtovníctve). Toto sa vykonáva cez upravujúce závierkové účtovné prípady [§ 2a ods. 1 písm. b) Postupov účtovania] alebo sa tieto prípady uvedú ako v tzv. následné udalosti v Poznámkach k účtovnej závierke.
Upravujúcimi závierkovými účtovnými prípadmi sa napr. upraví výška opravnej položky (§ 18 ods. 9 Postupov účtovania v PÚ), upraví sa výška rezervy (§ 19 ods. 6), upraví sa výška pohľadávky (§ 48 ods. 3) alebo upraví sa výška záväzku (§ 50 ods. 6).
Zabezpečia sa údaje o všetkých účtovných prípadoch, ktoré sa v účtovnom období 2014 uskutočnili. Urgentne je nutné požadovať vystavenie dodávateľských faktúr za dodané tovary a služby, s cieľom maximálne obmedziť účtovanie na účtoch rezerv alebo nevyfakturovaných dodávok.
Zaúčtujú sa všetky peňažné operácie vykonané v peňažných ústavoch do 31. 12. 2014, aj keď výpisy týchto operácií boli ÚJ doručené v roku 2015.
Preddavky k vyúčtovaniu je potrebné zúčtovať (priradiť) tak, aby sa správne účtovne zobrazili už realizované nákupy do 31. 12. 2014.
Na základe interného účtovného dokladu sa zaúčtujú mzdové náklady