Rok 2004 bol prvým rokom uplatňovania nového zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov. V priebehu roka došlo k viacerým zmenám v legislatívnej úprave tohto zákona, ktoré sa premietnu do vyčíslenia daňovej povinnosti za rok 2004. Konkrétne išlo o zákony č. 177/2004 Z. z., č. 191/2004 Z. z., č. 391/2004 Z. z., č. 538/2004 Z. z. a č. 539/2004 Z. z. s nadobudnutím účinnosti v priebehu roka 2004. Zároveň je potrebné upozorniť aj na skutočnosť, že s účinnosťou od 1. 1. 2005 vstúpili do platnosti zmeny, ktoré priniesol zákon č. 659/2004 Z. z. a niektoré z ustanovení tohto zákona ovplyvnia výšku daňových povinností a najmä spôsob ich vysporiadania už za zdaňovacie obdobie roku 2004.
Rok 2004 bol prvým rokom uplatňovania nového zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „ZDP“). V priebehu roka došlo k viacerým zmenám v legislatívnej úprave tohto zákona, ktoré sa premietnu do vyčíslenia daňovej povinnosti za rok 2004. Konkrétne išlo o zákony č. 177/2004 Z. z., č. 191/2004 Z. z., č. 391/2004 Z. z., č. 538/2004 Z. z. a č. 539/2004 Z. z. s nadobudnutím účinnosti v priebehu roka 2004. Zároveň je potrebné upozorniť aj na skutočnosť, že s účinnosťou od 1. 1. 2005 vstúpili do platnosti zmeny, ktoré priniesol zákon č. 659/2004 Z. z. a niektoré z ustanovení tohto zákona ovplyvnia výšku daňových povinností a najmä spôsob ich vysporiadania už za zdaňovacie obdobie roku 2004.
Termín na podanie daňového priznania (DP) je do 31. 3. 2005. V súlade s § 49 ods. 3 ZDP správca dane na základe žiadosti daňovníka alebo z vlastného podnetu môže predĺžiť lehotu na podanie DP najviac o tri mesiace. Pokiaľ súčasťou základu dane konkrétneho daňovníka sú aj príjmy zo zahraničia, resp. príjmy dosahované prostredníctvom stálej prevádzkarne zriadenej v zahraničí, správca dane môže predĺžiť lehotu na podanie DP až o šesť mesiacov, teda v prípade podávania DP za rok 2004 až do 30. 9. 2005.
V súlade s § 49 ods. 2 ZDP je daňovník povinný vyrovnať daňovú povinnosť najneskoršie do lehoty na podanie DP. V prípadoch, ak správca dane predĺži lehotu na podanie DP a povinnosť podať DP sa posunie na neskorší termín, povinnosť vyrovnať daň sa vzťahuje k tomuto predĺženému termínu. Podanie DP v predĺženej lehote ovplyvní aj výšku platených preddavkov na daňovú povinnosť roku 2004, nakoľko bude neskoršie známa posledná daňová povinnosť.
Prehľad zmien ZDP týkajúcich sa vyčíslenia základu dane z príjmov za rok 2004 v porovnaní s predchádzajúcim zdaňovacím obdobím je pomerne rozsiahly. Postupne ich rozoberieme podľa jednotlivých problémových okruhov, ktoré súvisia s vyčíslením daňovej povinnosti daňovníkov dane z príjmov právnických osôb (PO), s prípadným poukázaním aj na príslušné usmernenia vydané MF SR, pokiaľ s predmetnou problematikou bezprostredne súvisia.
Príjmy, ktoré sú predmetom dane
U daňovníkov dane z príjmov PO od zdaňovacieho obdobia roku 2004 sa rozšíril okruh príjmov, ktoré nie sú predmetom dane z príjmov PO, o príjmy nadobudnuté príslušnou PO na základe vyhlásenia daňovníka dane z príjmov fyzickej osoby (FO), alebo daňovníka dane z príjmov PO o určení 2 % podielu zo zaplatenej dane za príslušné zdaňovacie obdobie na verejnoprospešný účel (§ 50 ZDP).
Medzi príjmy, ktoré nebudú predmetom dane sa zaradili aj príjmy vo forme podielov na zisku, ktoré vyplácajú obchodné spoločnosti alebo družstvá zo zisku po zdanení aj v prípadoch, ak plynú daňovníkovi zo zahraničia, vyrovnávacie podiely a podiely na likvidačnom zostatku. Tieto skutočnosti však ešte pri vyčíslení daňovej povinnosti a v konštrukcii DP za rok 2004 v plnej miere sa neprejavia. V zdaňovacích obdobiach pred rokom 2004 takéto príjmy sa zdaňovali daňou vyberanou zrážkou (subjektom, ktorý tieto príjmy vyplácal) pri uplatnení osobitnej sadzby dane (vo väčšine prípadov vo výške 15 %). V zdaňovacom období roku 2004, ak pôjde o príjmy v uvedenej forme za rok 2003 (prípadne roky predchádzajúce), takéto príjmy sa zdania ich zaradením do základu dane uvedenom v DP pri uplatnení 19 % sadzby dane. V súlade s doplnením § 52 ods. 24 ZDP, ak daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou (napr. PO so sídlom na území SR) plynie podiel na zisku od subjektu z inej členskej krajiny EÚ po 1. 5. 2004, pričom daňovník sa podieľa na majetku tohto subjektu viac ako 25 %-ným podielom, tento už v roku 2004 nebude predmetom dane z príjmu.
Príjmy oslobodené od dane
V ZDP v platnom znení od roku 2004 došlo k výraznejšiemu zúženiu okruhu oslobodených príjmov. Nové rozšírenie oslobodených príjmov priniesla novela ZDP – zákon č. 659/2004 Z. z., ale tieto zmeny sa budú týkať až zdaňovacieho obdobia roku 2005. Pritom tieto oslobodenia sa budú predovšetkým vzťahovať na príjmy, pri ktorých sa daň vyberá zrážkou (podľa § 43 ZDP) a teda spôsob vyčíslenia základu dane z príjmov PO za rok 2004 neovplyvnia.
V porovnaní so zdaňovacím obdobím roku 2003 nebudú oslobodené napr. príjmy z prevádzky rôznych zariadení alebo z činností, ktoré majú environmentálny rozmer. Oslobodenia, ktoré sa uplatnia pri vyčíslení základu dane z príjmov PO za rok 2004, sa budú týkať predovšetkým daňovníkov nezriadených, resp. nezaložených na podnikanie. Z týchto oslobodení je možné uviesť oslobodenie príjmov z činností vymedzených v zriaďovacej listine, pričom táto činnosť nezakladá konkurenciu vo vzťahu k iným subjektom, príjmy z predaja a z prenájmu majetku u obcí, oslobodenie subjektov nezriadených, resp. nezaložených na podnikanie z príjmov, ktoré nepresahujú za zdaňovacie obdobie sumu 300 000 Sk a niektoré ďalšie druhy príjmov.
Niektoré špecifické ustanovenia týkajúce sa základu dane z príjmov PO
Podstatnou zmenou v oblasti vyčíslenia základu dane z príjmov PO v porovnaní so stavom platným v predchádzajúcom období je zrušenie položiek odpočítateľných od vyčísleného základu dane, okrem možnosti odpočtu daňovej straty. Od vyčísleného základu dane už nebude možné odpočítať poskytnuté dary iným PO alebo obciam do výšky 2 % zo základu dane. Odpočítateľná týmto spôsobom nebude ani hodnota poskytnutých príspevkov (nad rámec príspevkov, ktorých povinnosť vyplýva pre daňovníka z iných všeobecne záväzných predpisov) najviac jednému združeniu PO, ktorého je daňovník členom a ktoré vzniklo za účelom ochrany jeho záujmov (napr. Asociácii zamestnávateľských zväzov Slovenska), vo výške až 0,35 % z objemu zúčtovaných miezd. Konečný efekt spočívajúci v znížení základu dane sa však v tomto prípade nezmení, nakoľko adekvátnu sumu bude možné uplatniť v daňovo uznaných výdavkoch daňovníka za príslušné zdaňovacie obdobie. Pokiaľ však ide o hodnotu poskytnutých darov na verejnoprospešné účely, tieto nebudú uznané ako daňové výdavky a budú teda tvoriť pripočítateľnú položku k vykázanému výsledku hospodárenia.
Sadzba dane
Oproti zdaňovaciemu obdobiu roku 2003 došlo k zavedeniu jednotnej sadzby dane vo výške 19 % z upraveného základu dane, čo bude pravdepodobne znamenať zníženie daňového zaťaženia u prevažnej časti daňovníkov. Na druhej strane u niektorých daňovníkov (najmä u tých, ktorí podnikajú v oblasti poľnohospodárskej výroby a tiež u daňovníkov zamestnávajúcich osoby so zmenenou pracovnou schopnosťou), dôjde oproti predchádzajúcim rokom k zvýšeniu daňového zaťaženia.
Spoločné ustanovenia týkajúce sa vyčíslenia základu dane
U veľkej časti daňovníkov dane z príjmov PO v príslušných obdobiach je výsledok hospodárenia, z ktorého sa vychádza pri vyčíslení základu dane z príjmov, ovplyvnený kurzovými rozdielmi vyplývajúcimi z precenenia pohľadávok, resp. záväzkov v cudzej mene ku koncu príslušného účtovného obdobia. Za zdaňovacie obdobie roku 2003 daňovník účtujúci v sústave podvojného účtovníctva bol povinný o rozdiel vzniknutý z precenenia upraviť výsledok hospodárenia tak, aby príslušné účtovné operácie (účtovanie rozdielu do výnosov prostredníctvom účtu 663 – Kurzové zisky, resp. do nákladov prostredníctvom účtu 563 – Kurzové straty) nemali vplyv na výšku základu dane z príjmov za príslušné obdobie. Za zdaňovacie obdobie roku 2004 a ďalšie roky daňovník sa bude môcť sám rozhodnúť, či z uvedených dôvodov uplatní odpočítateľnú, resp. pripočítateľnú položku k vykázanému výsledku hospodárenia. Túto skutočnosť však musí oznámiť príslušnému správcovi dane pred začiatkom príslušného zdaňovacieho obdobia. Za rok 2004 v súlade s prechodnými ustanoveniami (§ 52 ods. 39 ZDP) môže svoje rozhodnutie oznámiť správcovi dane najneskoršie do 31. marca 2005, teda do termínu podania DP.
Zo znenia ZDP účinného od roku 2004 nevyplýva (až na niektoré prípady) povinnosť upraviť (zvýšiť) výsledok hospodárenia o sumu nákladov, ktoré neboli v príslušnom zdaňovacom období daňovníkom aj uhradené. Jednou z výnimiek z tohto konštatovania je § 17 ods. 21 ZDP týkajúci sa nákladov vo forme zmluvných pokút, poplatkov z omeškania a úrokov z omeškania. Na druhej strane, pokiaľ daňovník o zmluvných pokutách, poplatkoch z omeškania a úrokoch z omeškania účtoval vo výnosoch, ale v príslušnom zdaňovacom období mu neboli uhradené, v súlade s uvedeným ustanovením ZDP od vykázaného výsledku hospodárenia uplatní odpočítateľnú položku.
Transformácia nákladov účtovaných v účtovníctve daňovníka na výdavky uznané pri vyčíslení základu dane
V porovnaní so zdaňovacím obdobím roku 2003 v oblasti daňových výdavkov pri vyčíslení základu dane z príjmov za rok 2004 došlo k viacerým zásadnejším zmenám vrátane zmien týkajúcich sa uplatňovania daňových odpisov. Predovšetkým je potrebné spomenúť zmenu súvisiacu s odpisovaním niektorých osobných dopravných prostriedkov. Táto zmena sa týka zrušenia limitov odpisov, ktoré daňovník za celé obdobie odpisovania mohol uplatniť vo výdavkoch pri vyčíslení základu dane z príjmov. Takisto sa zrušili limity na uplatňovanie sumy nájomného pri prenájme osobných dopravných prostriedkov na základe zmluvy o prenájme s dohodnutým právom kúpy prenajatej veci (pri finančnom prenájme). Nájomné pri operatívnom prenájme nebolo už limitované ani pri vyčíslení základu dane z príjmov za rok 2003. Zrušenie limitov znamená, že v daňových výdavkoch za rok 2004 daňovníci si už uplatnia ročné odpisy vo výške príslušného podielu z plnej obstarávacej hodnoty konkrétneho osobného dopravného prostriedku. Suma odpisov uplatnená pred rokom 2004 sa však spätne upravovať nebude. Obdobný postup sa bude týkať aj uplatňovania sumy nájomného pri finančnom prenájme s tým, že nájomca si môže nájomné uplatniť najviac do výšky rozdielu medzi dohodnutou výškou nájomného a sumou uplatnených odpisov z prenajatého majetku. Toto sa vzťahuje na prenájmy osobných dopravných prostriedkov, uzatvorené po nadobudnutí účinnosti ZDP, teda po 1. januári 2004, ale aj (v súlade s § 52 ods. 16 ZDP) na skôr uzatvorené prenájmy, hoci z § 52 ods. 17 ZDP vyplýva, že pri finančných prenájmoch uzatvorených pred rokom 2004 sa použijú doterajšie predpisy.
Vo výdavkoch pri vyčíslení základu dane z príjmov za zdaňovacie obdobie roku 2004 vo výdavkoch sa uplatní zostatková cena hmotného majetku a nehmotného majetku v prípade jeho predaja alebo likvidácie, pričom výška príjmov dosiahnutých z predaja alebo likvidácie tohto majetku nebude limitujúcim faktorom. V porovnaní s